Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB2/415-911/13-4/MK1
z 11 lutego 2014 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2013 r. (data wpływu 2 grudnia 2013 r.) oraz piśmie z dnia 24 stycznia 2014 r. (data wpływu 28 stycznia 2014 r.) uzupełniającym braki wniosku na wezwanie Nr IPPB2/415-911/13-2/MK1 z dnia 15 stycznia 2014 r. (data odbioru 20 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – jest:
- prawidłowe – odnośnie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do limitu określonego w art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
- nieprawidłowe - odnośnie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów ponad limit określony w art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
UZASADNIENIE
W dniu 2 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Firma realizuje projekt finansowany z dotacji unijnej, w ramach którego musi przeprowadzić między innymi badania przemysłowe. Badania przewidziane do przeprowadzenia przez Badaczy są częścią zakresu badań w ramach realizacji projektu.
Do przeprowadzenia badań firma zatrudnia na umowy o dzieło Badaczy.
Do zadań badaczy należą m.in.:
- Zdobycie wiedzy przez Badaczy odnośnie możliwości połączenia maszyny wg projektu z pojazdem transportowym jak traktor, koparko - ładowarka.
- Zdobycie wiedzy przez badaczy odnośnie zastosowania węzła hydraulicznego, ustalenie niezbędnych wydatków pomp i należy przebadać ilość przepływu cieczy. Wg posiadanej wiedzy z literatury wydatek środków transportu wynosi 100 l/min. Jest to za mały wydatek. Badacze muszą znaleźć rozwiązanie, aby wydatek pomp, co najmniej podwoić.
- Zdobycie wiedzy przez Badaczy przyjęcia do realizacji metodą napędu dwóch taśmociągów: metodą hydrauliczną lub elektryczną.
- Zdobycie wiedzy przez Badaczy odnośnie:
a. Podnoszenia wałka z frezami
b. Regulacja lemiesza do wyrównywania powierzchni ścinanego gruntu.
c. Regulacja głębokości pracy poprzez regulacje pracy goleni metodą hydrauliczną, pneumatyczna lun elektryczną ewentualnie mieszanymi metodami oraz dokonać obliczeń i ustalić źródła zasilania. - Zdobycie wiedzy przez Badaczy odnośnie zainstalowania w kabinie tablicy elementów sterowania oddzielnie dla każdego napędu i funkcjami maszyny.
- Zdobycie wiedzy przez Badaczy odnośnie parametrów wałka frezującego głównego urządzenia maszyny, dokonanie obliczeń odnośnie noży, frezów, gabarytów, wagi.
- Zdobycie wiedzy przez Badaczy odnośnie zastosowania taśmociągów tak żeby ze sobą współpracowały przenośnik wzdłużny i poprzeczny oraz szybkość taśm i zsynchronizowania tych szybkości. Dokonanie obliczeń szybkości taśm oraz ilości zbieranego gruntu.
- Zdobycie wiedzy przez Badaczy odnośnie zastosowania ramy maszyny. Zespół musi dokonać obliczeń odnośnie budowy ramy w taki sposób, żeby ona spełniała funkcje transportu urządzeń maszyny, umożliwiała pracę urządzeń oraz spełniała możliwość wykorzystania objętości ramy, jako chłodnicę i zbiornik oleju hydraulicznego oraz wymuszanie obiegu oleju. Jest to bardzo ważne zadanie, którego rozwiązania zostaną opatentowane.
9. Zdobycie wiedzy przez Badaczy odnośnie możliwości podnoszenia i opuszczania całej maszyny oraz pracujących urządzeń maszyny. - Zdobycie wiedzy przez Badaczy oraz dokonanie obliczeń właściwej prędkości pojazdu do wydajności ścinania przez wał frezujący oraz ustalenie maksymalnej możliwości odbioru sfrezowanego gruntu przez przenośniki.
- Badanie podstawowe urządzeń na stanowisku badawczym wraz z dokonywaniem poprawek wynikłych z pracy urządzeń na modelu aż do uzyskania planowanych optymalnych wyników.
Przedmiot niniejszej umowy jest chroniony prawem autorskim. Zamawiający nabywa wszelkie prawa autorskie i zachowuje wszystkie prawa wynikające z ustawy o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych.
Badacze przygotowują opracowania, w których przejawia się twórcza praca autora (a więc dzięki pomysłowości i indywidualnemu ujęciu dzieło uzyskuje oryginalną postać). Wykonywanie opracowań odbywa się samodzielnie, bez podporządkowania Zamawiającego. Umowa taka kończy się określonym rezultatem. Zdaniem płatnika dla powyższych umów o dzieło należy stosować 50 proc. koszty uzyskania przychodu.
Pismem z dnia 15 stycznia 2014 r. Nr IPPB2/415-911/13-2/MK1 wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków wniosku poprzez:
- wskazanie jakiego okresu dotyczy przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz pytanie (proszę podać rok, lata),
- wskazanie czy wytwory pracy wykonywanej przez osoby zatrudnione na umowę o dzieło stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze i są przedmiotem prawa autorskiego, o którym mowa w ustawie z dnia z dnia 4 lutego 1994 r.
o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.),
- wskazanie czy wszelkie autorskie prawa majątkowe do stworzonych dzieł, powstałych w związku z wykonywaniem umów o dzieło, przechodzą na Wnioskodawcę,
- wskazanie nazwy i adresu organu podatkowego (Naczelnika Urzędu Skarbowego) właściwego dla Wnioskodawcy ze względu na sprawę będącą przedmiotem interpretacji indywidualnej.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 20 stycznia 2014 r.
Pismem z dnia 24 stycznia 2014 r. (data nadania 25 stycznia 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie.
W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że stan faktyczny przedstawiony we wniosku dotyczy roku 2013. Wytwory pracy wykonanej przez osoby zatrudnione na podstawie umowy o dzieło stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze i są przedmiotem prawa autorskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późń. zm.). Wszelkie autorskie prawa majątkowe do stworzonych dzieł, powstałych w związku z wykonywaniem umów o dzieło przechodzą na wnioskodawcę.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że z tytułu wykonywanych prac w ramach umowy o dzieło, do których mają zastosowanie przepisy ustawy o prawie autorskim powinny zostać zastosowane 50% koszty uzyskania przychodu.
Zdaniem Wnioskodawcy, Badacze na podstawie umowy o dzieło przygotowują samodzielnie opracowania, w których przejawia się twórcza praca autora, a więc dzięki pomysłowości i indywidualnemu ujęciu dzieło uzyskuje oryginalną postać.
Praca wykonywana przez Badaczy jest pracą twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia wszystkie przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim-wówczas do dochodów osiągniętych więc z tego tytułu winny być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodu.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe odnośnie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do limitu określonego w art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za nieprawidłowe odnośnie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów ponad limit określony w art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.
Zgodnie z art. 13 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
- osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
- właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.
Odrębnymi przepisami, o których mowa w ww. art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są m.in. przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).
Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
Co do zasady, twórcom utworów, objętych ochroną prawa autorskiego przysługuje wyłączność do tychże praw. Twórca może jednak umożliwić korzystanie podmiotom trzecim ze swojego utworu. Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki:
- konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu,
- osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich albo rozporządzaniem nimi.
W tym miejscu należy jednak zauważyć, iż tut. organ nie jest upoważniony do interpretacji ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu ww. ustawy lub czy konkretna praca stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne.
Zawarte w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka realizuje projekt finansowany z dotacji unijnej, w ramach którego musi przeprowadzić między innymi badania przemysłowe. Badania przewidziane do przeprowadzenia przez Badaczy są częścią zakresu badań w ramach realizacji projektu. Do przeprowadzenia badań firma zatrudnia na umowy o dzieło Badaczy. Przedmiot niniejszej umowy jest chroniony prawem autorskim. Zamawiający nabywa wszelkie prawa autorskie i zachowuje wszystkie prawa wynikające z ustawy o prawie autorskim oraz prawach pokrewnych. Badacze przygotowują opracowania, w których przejawia się twórcza praca autora (a więc dzięki pomysłowości i indywidualnemu ujęciu dzieło uzyskuje oryginalną postać). Wykonywanie opracowań odbywa się samodzielnie, bez podporządkowania Zamawiającego. Umowa taka kończy się określonym rezultatem. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że stan faktyczny przedstawiony we wniosku dotyczy roku 2013. Wytwory pracy wykonanej przez osoby zatrudnione na podstawie umowy o dzieło stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze i są przedmiotem prawa autorskiego, o którym mowa w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszelkie autorskie prawa majątkowe do stworzonych dzieł, powstałych w związku z wykonywaniem umów o dzieło przechodzą na wnioskodawcę.
Z uwagi na przywołane uregulowania prawne oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że przychody twórców i artystów wykonawców z tytułu korzystania i rozporządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi w wykonaniu zawartych umów cywilnoprawnych, należy zaliczyć do przychodów ze źródła określonego w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z praw majątkowych.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Natomiast stosownie do ust. 11 art. 41 ww. ustawy, płatnicy przy obliczaniu zaliczki nie stosują kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, jeżeli podatnik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie, o którym mowa w zdaniu poprzednim, składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.
Odnosząc się zatem do kwestii zastosowania przez Wnioskodawcę 50% kosztów uzyskania przychodów stwierdzić należy, że w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - co do zasady - kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.
Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. nadanym art. 1 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 24 października 2012 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 1278), ustawodawca wymienia trzy przypadki przychodów, do których znajdują zastosowanie 50% koszty uzyskania.
Z przepisu tego wynika, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:
- z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;
- z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a;
- z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Na podstawie art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.
Przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a ww. ustawy).
Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Zatem, skoro istotnie, jak stwierdza Wnioskodawca twórcy otrzymują wynagrodzenie, z którym związane są prawa autorskie, to w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 9 pkt 1 - 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W związku z tym, uzyskany przez twórców przychód z tytułu korzystania i rozporządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi w ramach zawartych umów o dzieło zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi przychód z praw majątkowych o którym mowa w art. 18 ww. ustawy, od którego płatnik przed dokonaniem poboru zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy na mocy art. 22 ust. 9 pkt 1-3 dokonuje potrącenia 50% kosztów uzyskania przychodu. Jeżeli przychód osób zatrudnionych na warunkach umowy o dzieło przenoszącej prawa autorskie przekroczy w danym roku podatkowym w stosunku do danego twórcy ½ kwoty, o której mowa w art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnik winien odstąpić od potrącania 50% kosztów uzyskania przychodów.
Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zajęte przez Spółkę stanowisko w zakresie możliwości zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu należało uznać w części za nieprawidłowe, albowiem nie uwzględnia ono obowiązującej od 1 stycznia 2013 r. normy prawnej zawartej w art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl której w przypadku przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich koszty uzyskania przychodów określone w wysokości 50% uzyskanego przychodu, nie mogą przekroczyć ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.