INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla celów podatku VAT w przypadku nabycia obligacji przeznaczonych do obrotu po cenie brudnej, a następnie otrzymania odsetek w związku z wypłatą kuponu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla celów podatku VAT w przypadku nabycia obligacji przeznaczonych do obrotu po cenie brudnej, a następnie otrzymania odsetek w związku z wypłatą kuponu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”) jest bankiem z siedzibą w Polsce prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.). W ramach prowadzonej działalności bankowej Wnioskodawca oferuje obszerny zakres produktów bankowych skierowanych do szerokiego kręgu klientów. Większość czynności wykonywanych przez Bank objętych jest zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”), co wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 38-41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”). Niemniej jednak Bank wykonuje również czynności opodatkowane podatkiem VAT.

W związku z powyższym Bank dokonuje kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT („współczynnik VAT”).

W ramach prowadzonej działalności, Bank nabywa określone papiery wartościowe przeznaczone do dalszej odsprzedaży celem uzyskania korzyści finansowych („papiery wartościowe przeznaczone do obrotu”). Obrót powyższymi papierami jest traktowany przez Bank jako element działalności gospodarczej, stąd przychody z powyższych papierów są wliczane do podstawy opodatkowania dla celów podatku VAT, a także uwzględniane są w obrocie dla celów kalkulacji współczynnika VAT.

W ramach transakcji papierami wartościowymi przeznaczonymi do obrotu Bank nabywa obligacje, których emitentami są Skarb Państwa (obligacje skarbowe), przedsiębiorcy (obligacje komercyjne) lub jednostki samorządu terytorialnego (obligacje komunalne). Z tego tytułu Bank realizuje przychody w formie dyskonta oraz odsetek.

Nabycie obligacji jako forma finansowania

Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o obligacjach (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 120 poz. 1300 ze zm., zwana dalej „ustawą o obligacjach”), obligacja jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji (obligatariusza) i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia. Świadczenie emitenta może mieć charakter pieniężny lub niepieniężny. Przedmiotem zapytania Banku są obligacje pieniężne.

Z punktu widzenia emitenta obligacji, stanowią one alternatywną do kredytu lub pożyczki formę pozyskania kapitału w celu finansowania działalności.

Z drugiej strony, dla obligatariusza nabycie obligacji stanowi formę udzielenia finansowania emitentowi (ekonomicznie jest to transakcja podobna do udzielenia finansowania w formie pożyczki lub kredytu). Dlatego też w przypadku, gdy nabycie obligacji następuje w ramach wykonanej przez obligatariusza działalności gospodarczej, obligatariusz zasadniczo świadczy na rzecz emitenta usługę finansową, objętą zakresem zwolnienia VAT.

Sposób kalkulacji wynagrodzenia w przypadku obligacji nabywanych za tzw. „cenę brudną”

Obligacje są przedmiotem obrotu na rynku regulowanym oraz poza rynkiem regulowanym. Możliwa jest zatem sprzedaż obligacji przez pierwotnego obligatariusza (tj. podmiot, który objął obligację od emitenta) kolejnym uczestnikom obrotu itd., aż do upływu terminu zapadalności obligacji.

W sytuacji, gdy dochodzi do odsprzedaży obligacji, emitent jest efektywnie finansowany przez każdego kolejnego obligatariusza, w odniesieniu do okresu, w którym kolejny obligatariusz był posiadaczem obligacji. Konsekwencją wskazanej cechy obligacji, jako dłużnego papieru wartościowego mogącego być przedmiotem wtórnego obrotu, jest występujący w praktyce sposób kalkulacji wartości wynagrodzenia należnego poszczególnym obligatariuszom.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że cena nabywanych obligacji jest składową poniższych elementów kalkulacyjnych:

• tzw. „ceny czystej”, którą jest bieżąca cena transakcyjna za nominał obligacji, wyrażona w procencie wartości nominalnej,

oraz

• odsetek, które narosły od daty emisji obligacji lub daty ostatniej płatności kuponu do dnia sprzedaży obligacji.
  
  

Tak ustalona cena określana jest jako tzw. „cena brudna” obligacji. „Cena brudna” obligacji uwzględnia zatem wartość tzw. zakupionych odsetek, tj. odsetek, które narosły od daty emisji obligacji lub daty ostatniej płatności kuponu, do daty rozliczenia ich sprzedaży.

„Cena brudna” obligacji odzwierciedla zatem wartość wynagrodzenia zbywcy obligacji z tytułu finansowania emitenta przez okres, w którym zbywca był posiadaczem obligacji.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej sposób rozliczenia kwoty wynagrodzenia należnego każdemu posiadaczowi obligacji, Bank, w przypadku otrzymania odsetek w związku z wypłatą kuponu z obligacji nabytych po cenie brudnej (tj. cenie uwzględniającej wartość tzw. zakupionych odsetek, które zostały scharakteryzowane powyżej), uznaje jako swoje wynagrodzenie za świadczoną usługę finansową, a tym samym podstawę opodatkowania podatkiem VAT, wartość otrzymanego kuponu pomniejszoną o wartość tzw. zakupionych odsetek.

Bank w dniu 13 września 2012 r. wystąpił z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w którym zwrócił się o potwierdzenie, iż w przypadku nabycia przez Bank obligacji przeznaczonych do obrotu po cenie brudnej tj. cenie uwzględniającej wartość tzw. zakupionych odsetek, a następnie otrzymania przez Bank odsetek w związku z wypłatą kuponu, obrotem dla celów podatku VAT po stronie Banku jest wartość otrzymanego przez Bank kuponu pomniejszona o wartość tzw. zakupionych odsetek.

W tym zakresie wydane zostały na rzecz Banku indywidualne interpretacje z dnia 29 listopada 2012 r. (sygn. IPPP1/443-859/12-2/AP oraz IPPP1/443-859/12-3/AP), w której potwierdzona została poprawność stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy przepisów ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.

Skutkiem wejścia w życie ustawy zmieniającej, która zmieni przepisy ustawy o VAT począwszy od 1 stycznia 2014 r. (w tym uchylony zostanie art. 29, który stanowił podstawę ww. interpretacji), jest utrata tzw. mocy ochronnej interpretacji względem Banku. W związku z powyższym Bank pragnie potwierdzić prawidłowość swojego stanowiska.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2014 r. w przypadku nabycia przez Bank obligacji przeznaczonych do obrotu po cenie brudnej tj. cenie uwzględniającej wartość tzw. zakupionych odsetek, a następnie otrzymania przez Bank odsetek w związku z wypłatą kuponu, podstawą opodatkowania dla celów podatku VAT, a także obrotem dla kalkulacji współczynnika VAT po stronie Banku jest wartość otrzymanego przez Bank kuponu pomniejszona o wartość tzw. zakupionych odsetek...

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2014 r. w przypadku nabycia przez Bank obligacji przeznaczonych do obrotu po cenie brudnej tj. cenie uwzględniającej wartość tzw. zakupionych odsetek, a następnie otrzymania przez Bank odsetek w związku z wypłatą kuponu, podstawą opodatkowania dla celów podatku VAT, a także obrotem dla kalkulacji współczynnika VAT po stronie Banku jest wartość otrzymanego przez Bank kuponu pomniejszona o wartość tzw. zakupionych odsetek.

Podstawa opodatkowania VAT usług finansowych

Na wstępie należy podkreślić, iż ustawa o VAT nie zawiera przepisów regulujących bezpośrednio sposób ustalania podstawy opodatkowania VAT w przypadku świadczenia usług finansowych, w tym m.in. transakcji na rynku dłużnych papierów wartościowych. Powyższa kwestia nie została również wprost uregulowana na szczeblu wspólnotowym w przepisach Dyrektywy VAT, tj. VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (zwanej dalej „VI Dyrektywą”), zastąpionej z dniem 1 stycznia 2007 r. przez Dyrektywę 2006/112 Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”).

W konsekwencji, zastosowanie znajdują ogólne zasady regulujące sposób ustalania podstawy opodatkowania, w tym w szczególności art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE oraz będący jego odpowiednikiem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Istotnych wskazówek interpretacyjnych w tym zakresie dostarcza także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwanego dalej „TSUE”) oraz polskich sądów administracyjnych, w tym m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 czerwca 2008 roku (sygn. akt III SA/Wa 480/08).

Podstawa opodatkowania VAT w przypadku świadczenia usług - zasady ogólne

Zgodnie z art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę (wynagrodzenie, zgodnie z brzmieniem wersji angielskiej tekstu, który w tym zakresie posługuje się słowem „consideration” - przypis Banku) otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Odpowiednikiem wskazanego przepisu Dyrektywy 2006/112/WE jest art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z zestawienia powyższych przepisów wynika, iż podstawą opodatkowania (obrotem dla współczynnika VAT) jest wartość wynagrodzenia, tj. zarobku przysługującego usługodawcy lub dokonującemu dostawy towarów od nabywcy.

Zdaniem Banku, w przypadku zakupu obligacji przeznaczonej do obrotu po „cenie brudnej” (tj. uwzględniającej wartość tzw. zakupionych odsetek), a następnie otrzymaniu przez nabywcę obligacji (Bank) odsetek w związku z wypłatą kuponu, wartością wynagrodzenia należnego Bankowi jest wartość kuponu pomniejszona o wartość tzw. zakupionych odsetek.

Z przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika bowiem, iż podstawą opodatkowania VAT (a w konsekwencji również obrotem dla współczynnika VAT) jest kwota rzeczywistego, realnego przysporzenia (zapłaty) występującego u podatnika z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Za takim rozumieniem wskazanego przepisu przemawia też m.in. orzecznictwo TSUE, dotyczące interpretacji art. 11(A)(1)(a) VI Dyrektywy, w kontekście określenia podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia usług finansowych.

Konstrukcja obligacji zakłada, że wypłata kuponu następuje w całości na rzecz aktualnego posiadacza obligacji. W konsekwencji, zbywca obligacji musi uwzględnić w cenie sprzedaży obligacji wartość należnego mu wynagrodzenia z tytułu finansowania emitenta od dnia emisji (ewentualnie ostatniej wypłaty kuponu) do dnia sprzedaży. Wartość odsetek wypłaconych w związku z realizacją kuponu w całości przypadnie bowiem nabywcy obligacji.

Analogicznie, z punktu widzenia nabywcy obligacji wartość otrzymanego kuponu jest nieadekwatna do świadczonej usługi finansowej, gdyż nie stanowi w całości jego wynagrodzenia (zarobku) z tytułu finansowania emitenta. Wynagrodzeniem tym będzie jedynie ta część kuponu, która przewyższa wartość odsetek zakupionych uwzględnionych w cenie nabycia obligacji, tj. „cenie brudnej”. Pozostała część kuponu stanowić będzie wynagrodzenie zbywcy obligacji za okres, w którym finansował on ich emitenta.

Prawidłowość powyższego podejścia Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane przez organy administracji podatkowej np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2010 r. (sygn. IPPP1-443-1123/09-2/PR), w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2011 r. (sygn. IPPP2/443-948/10-2/MM), czy też w interpretacji indywidualnej z dnia 3 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPP1/443-104/12-2/AP) „w przypadku nabycia przez Bank obligacji przeznaczonych do obrotu po cenie brudnej (tj. cenie uwzględniającej wartość tzw. zakupionych odsetek), a następnie otrzymania przez Bank odsetek w związku z wypłatą kuponu, obrotem dla celów podatku VAT po stronie Banku jest wartość otrzymanego przez Bank kuponu pomniejszona o wartość tzw. zakupionych odsetek”.

Także terminologia stosowana m.in. w orzecznictwie TSUE potwierdza, że w takiej sytuacji obrotem VAT nie jest wartość otrzymanego kuponu, ale wynik osiągnięty po stronie Banku rozumiany, jako różnica pomiędzy wartością kuponu otrzymanego przez Bank, a wartością tzw. zakupionych odsetek.

Bank zwraca uwagę, iż określenie podstawy opodatkowania VAT w oparciu o faktycznie osiągnięty wynik - w ślad za orzecznictwem TSUE - jest charakterystyczne dla większości usług finansowych. W wyroku z dnia 14 lipca 1998 r. w sprawie C-172/96 First National Bank of Chicago TSUE wskazał, iż w odniesieniu do zwolnionych transakcji finansowych (na przykładzie transakcji w zakresie wymiany walut) podstawą opodatkowania jest wyłącznie kwota rzeczywistego wynagrodzenia za świadczoną usługę należnego usługodawcy, tj. ogólny wynik uzyskany na zawieranych transakcjach w danym okresie rozliczeniowym. Zgodnie ze stanowiskiem TSUE wyrażonym w powołanym wyroku: „artykuł 11 (A)(1)(a)(VI Dyrektywy) należy interpretować w taki sposób, aby w transakcjach wymiany dewiz, za które nie zostały naliczone żadne opłaty ani prowizje w odniesieniu do określonych transakcji, podstawę opodatkowania stanowił ogólny wynik transakcji usługodawcy w danym okresie”.

Zdaniem Banku, tezy sformułowane przez TSUE w wyroku w sprawie C-172/96 First National Bank of Chicago powinny znaleźć zastosowanie do określenia podstawy opodatkowania również w odniesieniu do innych transakcji finansowych, w tym dotyczących obligacji stanowiących papiery wartościowe przeznaczone do obrotu.

Przedstawiona powyżej interpretacja przepisu art. 11 (A)(1)(a) VI Dyrektywy, a co za tym idzie również art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, powinna znaleźć analogiczne zastosowanie również do określenia podstawy opodatkowania VAT (a tym samym obrotu dla współczynnika VAT) z tytułu otrzymania odsetek od obligacji nabytych uprzednio po „cenie brudnej” tj. cenie uwzględniającej wartość tzw. zakupionych odsetek.

Po dniu 1 stycznia 2014 r. nadal aktualna będzie argumentacja przedstawiona w wydanej dla Banku interpretacji indywidualnej o sygn. IPPP1/443-859/12-2/AP, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził: „Jak wskazano powyżej, tego rodzaju usługa pośrednictwa finansowego świadczona przez Bank, polega zatem na czasowym udostępnieniu innemu podmiotowi, za wynagrodzeniem, określonej ilości środków pieniężnych. Realizacja prawa z instrumentu finansowego jakim jest obligacja poprzez wykup lub sprzedaż instrumentu na rynku wtórnym są jedynie formami rozliczenia stron transakcji po zakończeniu świadczenia usługi przez Bank, w celu zapewnienia mu zwrotu kapitału zaangażowanego do świadczenia usług oraz wypłaty należnego wynagrodzenia.

Należy zwrócić uwagę na fakt, iż na kwotę należną Bankowi z tytułu sprzedaży / realizacji obligacji składają się kwota stanowiąca zwrot zaangażowanego przez Bank kapitału oraz cena za możliwość korzystania z udostępnionego kapitału (równa kwocie uzyskanych przez Bank odsetek).

Podkreślić w tym miejscu należy również, iż charakteru przedmiotowych instrumentów finansowych nie zmienia fakt, iż Bank może swobodnie dysponować obligacjami, tj. może w dniu wykupu zrealizować wynikające z nich prawa, odzyskując tym samym udostępnione emitentowi środki pieniężne wraz z nadwyżką będącą wynagrodzeniem w postaci odsetek, bądź też, nie czekając do dnia wykupu, sprzedać instrument finansowy na rynku wtórnym, po cenie zaakceptowanej przez kontrahenta.

Kwestia, od kogo otrzyma zwrot zaangażowanego kapitału jest nieistotna - liczy się jedynie to, że Bank wyświadczył usługę w postaci udostępnienia kapitału, w zamian za którą w ostatecznym rozrachunku otrzymał wynagrodzenie w formie odsetek.

Istotą obrotu obligacjami jest bowiem właśnie to, że wynagrodzenie za usługę należne podmiotowi udostępniającemu środki pieniężne jest zawarte w cenie sprzedaży / wykupu obligacji i stanowi różnicę pomiędzy ceną nabycia obligacji przez Bank (wraz z zakupionymi odsetkami), a kwotą uzyskaną z ich sprzedaży lub wykupu. Z chwilą sprzedaży lub realizacji obligacji Bank otrzymuje od nabywcy lub emitenta kwotę obejmującą zarówno spłatę udostępnionego przez Bank kapitału jak i wartość odsetek (stanowiącą wynagrodzenie za wyświadczoną przez Bank usługę). Zwrot Bankowi udostępnionego usługobiorcy kapitału nie może być traktowany jako element świadczenia należnego w zamian (wynagrodzenia) za usługę wyświadczoną przez Bank, gdyż nie gwarantuje on Bankowi nic ponad to, co posiadałby gdyby danej usługi w ogóle nie wyświadczył. Tym samym powrotne przeniesienie na Bank własności środków udostępnionych w ramach usługi udostępnienia środków pieniężnych nie przesądza o odpłatnym charakterze świadczonej usługi. Korzyść z tytułu wyświadczonej usługi zapewniają natomiast Bankowi należne mu odsetki.

Reasumując, w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy uznać, iż w przypadku nabycia przez Bank obligacji przeznaczonych do obrotu po cenie brudnej (tj. cenie uwzględniającej wartość tzw. zakupionych odsetek), a następnie otrzymania przez Bank odsetek w związku z wypłatą kuponu, obrotem dla celów podatku VAT po stronie Banku jest wartość otrzymanego przez Bank kuponu pomniejszona o wartość tzw. zakupionych odsetek.”

Podsumowanie

Należy wskazać, iż zgodnie z intencją ustawodawcy, zmiany wprowadzane przez ustawę zmieniającą, w tym dotyczące uchylenia art. 29 ustawy o VAT i zastąpienia go art. 29a, miały na celu wyłącznie „ściślejsze odwzorowanie przepisu art. 73 Dyrektywy 2006/12/WE w zakresie określania podstawy opodatkowania”. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż powyższa zmiana przepisów pozostanie bez wpływu na przyjętą argumentację w interpretacjach o sygn. IPPP1/443-859/12-2/AP i IPPP1/443-859/12-3/AP, otrzymanych przez Bank oraz na ugruntowaną linię orzecznictwa.

Reasumując, w stanie prawnym po 1 stycznia 2014 r., w przypadku nabycia przez Bank obligacji przeznaczonych od obrotu po „cenie brudnej”, a następnie otrzymania przez Bank odsetek w związku z wypłatą kuponu, podstawą opodatkowania dla celów podatku VAT, a także obrotem dla kalkulacji współczynnika VAT po stronie Banku, jest wartość otrzymanego przez Bank kuponu pomniejszona o wartość tzw. zakupionych odsetek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.