Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB2/415-876/13/BK
z 20 grudnia 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 36a ze zm. ) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2013 r. (data wpływu 26 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania spłaty związanej z działem spadku - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania spłaty związanej z działem spadku.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 września 2011 r. zmarła matka Wnioskodawcy, będąca w posiadaniu m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość położonego w T. przy ul. G. Spadek po zmarłej nabyli w drodze dziedziczenia Wnioskodawca oraz jego brat w udziale po 1/2 części dla każdego z nich.

Nabycie współwłasności w drodze wyżej opisanego spadku zostało zgłoszone w terminie właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. W dostarczonym organowi podatkowemu zgłoszeniu (druk SD-22) Wnioskodawca wykazał m.in. nabycie 1/2 udziału w lokalu mieszkalnym o wartości rynkowej 230.000 zł, (tj. udziału w kwocie 115.000 zł.)

Postanowieniem z dnia 6 lutego 2012 r. Sąd Rejonowy podzielił spadek, w skład którego wszedł m.in. wspomniany lokal mieszkalny w ten sposób, że przyznał go w całości bratu Wnioskodawcy, zasądzając jednocześnie od brata na rzecz Wnioskodawcy kwotę 115.000 zł tytułem spłaty, płatną w terminie jednego miesiąca od dnia uprawomocnienia się przedmiotowego postanowienia.

Wnioskodawca podkreśla, że otrzymana spłata była ekwiwalentna do posiadanego udziału w lokalu mieszkalnym będącego przedmiotem spadku, tj. nie przekroczyła przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego.

Postanowienie Sądu Rejonowego uprawomocniło się w dniu 27 lutego 2012 r. Natomiast w dniu 9 marca 2012 r. na rachunek bankowy Wnioskodawcy wpłynęła kwota 115.000 zł tytułem spłaty udziału w spadku opisanego wyżej lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym spłatę uzyskaną w związku z działem spadku w kwocie 115.000 zł należy traktować jako odpłatne zbycie określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym uznać, że podlega ona opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2. Czy Wnioskodawca powinien wykazać przedmiotową spłatę uzyskaną w związku z działem spadku w deklaracji podatkowej na podatek dochodowy od osób fizycznych?

W zakresie pytania pierwszego – Wnioskodawca uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym spłaty uzyskanej w związku z działem w spadku nie należy traktować jako odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych a tym samym nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłami przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 tego artykułu:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy- przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z kolei na mocy art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn

Ze względu na fakt, że opisana w stanie faktycznym spłata uzyskana w związku z działem spadku jest ekwiwalentna do posiadanego udziału w spadku, nie wystąpiło przysporzenie majątkowe względem odziedziczonej ułamkowej części lokalu mieszkalnego. Nie będzie miał zatem w tym przypadku zastosowanie przywoływany art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, ponieważ Wnioskodawca nie uzyskał żadnego przychodu, a jedynie nabył udział w spadku w postaci 1/2 lokalu mieszkalnego, a następnie spieniężył ten udział uzyskując jego równowartość w kwocie 115.000 zł. W takim stanie rzeczy nie ma podstaw do tego, aby opodatkować przedmiotową spłatę podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy stanowisko takie przyjął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 5 marca 2013 r. (sygn. akt: I SA/Po 918/12). W uzasadnieniu do wyroku Sąd wskazał, że „(...) nie do przyjęcia jest objęcie opodatkowaniem - na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychodów otrzymanych w dziale spadku jako spłaty".

Na poparcie powyższego przywołuje również treść odpowiedzi z dnia 12 października 2012 r., udzielonej z upoważnienia Ministra Finansów przez Pana Macieja Grabowskiego, podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów na interpelację poselską nr 9106 w sprawie podatku od spadków i darowizn. W przytaczanej odpowiedzi przedstawiciel Ministerstwa Finansów wskazał, że jeżeli „(...suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". Ponadto „w sytuacji, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, to podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku".

Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z przytoczonym wyżej art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zastosowanie w przedmiotowej sytuacji będą miały przepisy dotyczące spadków i darowizn tj. ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 nr 93, poz. 768). Ustawodawca nie dopuszcza bowiem możliwości wystąpienia sytuacji podwójnego opodatkowania tego samego przychodu (raz podatkiem od spadków, a następnie podatkiem dochodowym). W przywołanym wyżej wyroku WSA w Poznaniu skład orzekający wskazał, że opodatkowanie spłaty spadku podatkiem dochodowym od osób fizycznych byłoby sprzeczne z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej. Naruszony bowiem zostałby m.in. art. 84 Konstytucji, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych ustawą, ale tylko wtedy gdy ustawa taki podatek od danego przychodu (dochodu) przewiduje. Sąd wskazał, że „konieczność opodatkowania spłat otrzymanych w wyniku działu spadku, z jednoczesnym pominięciem objęcia takim opodatkowaniem udziału nie podlegającego spłacie innego spadkobiercy -brata skarżącej, prowadziłoby więc (...) do oczywistej nierówności w traktowaniu podatników, co z kolei stanowiłoby naruszenie art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, w myśl którego wszyscy są równi wobec prawa oraz, że wszyscy mają prawo równego traktowania przez władze publiczne". Zastosowanie w przedmiotowej sprawie przepisów dotyczących spadków wynika także z wykładni przepisów zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny oraz ustawie z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego. Do wniosków takich doszedł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt: I SA/Łd 1173/11). W uzasadnieniu wyroku wskazał, że z treści wspomnianych wyżej przepisów wynika, iż „w postępowaniu spadkowym mogą wystąpić dwa powiązane ze sobą postępowania, pierwsze - zmierzające do stwierdzenia nabycia spadku (postanowienie o nabyciu spadku - art. 669 kpc), drugie - do działu spadku (art. 680 - art. 689 kpc), przy czym dział spadku jest konsekwencją postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. To zaś oznacza, iż oba one należą do spraw z zakresu prawa spadkowego".

Takie stanowisko – zdaniem Wnioskodawcy - potwierdzają również interpretacje indywidualne z dnia 23 sierpnia 2013 r. (ITPB2/415-523/13/DSZ) i 4 lipca 2013 r. (IPTPB2/415-276/13-2/AKr) wydane w analogicznych stanach faktycznych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi. Konkluzje obu organów pokrywają się z prezentowanymi w niniejszym wniosku stanowiskiem dotyczącym przedmiotowej sprawy.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy całkowicie zasadne jest przyjęcie, że w przedstawionym stanie faktycznym spłaty uzyskanej przez niego w związku z działem w spadku, nie należy traktować jako odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy, a tym samym nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W zakresie pytania drugiego, w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca uważa, że nie powinien wykazywać przedmiotowej spłaty uzyskanej w związku z działem spadku w deklaracji podatkowej na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, spłaty uzyskanej w związku z działem spadku, nie należy traktować jako odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy i nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie ma konieczności wykazywania jej w deklaracji, o której mowa w art. 45 ust. 1 tej ustawy. W Jego opinii argumenty przemawiające za przyjęciem takiego stanowiska są tożsame z tymi, które zostały przedstawione w uzasadnieniu do pytania 1 niniejszego wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednakże na mocy art. 2 ust. 1 pkt 3 przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

• jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 30 września 2011 r. zmarła matka Wnioskodawcy, będąca w posiadaniu m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość położonego w T. przy ul. G. Spadek po zmarłej nabyli w drodze dziedziczenia Wnioskodawca oraz jego brat w udziale po 1/2 części dla każdego z nich.

Nabycie współwłasności w drodze wyżej opisanego spadku zostało zgłoszone w terminie właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. W dostarczonym organowi podatkowemu zgłoszeniu (druk SD-22) Wnioskodawca wykazał m.in. nabycie 1/2 udziału w lokalu mieszkalnym o wartości rynkowej 230.000 zł, (tj. udziału w kwocie 115.000 zł.)

Postanowieniem z dnia 6 lutego 2012 r. Sąd Rejonowy podzielił spadek, w skład którego wszedł m.in. wspomniany lokal mieszkalny w ten sposób, że przyznał go w całości bratu Wnioskodawcy, zasądzając jednocześnie od brata na rzecz Wnioskodawcy kwotę 115.000 zł tytułem spłaty, płatną w terminie jednego miesiąca od dnia uprawomocnienia się przedmiotowego postanowienia.

Wnioskodawca podkreśla, że otrzymana spłata była ekwiwalentna do posiadanego udziału w lokalu mieszkalnym będącym przedmiotem spadku, tj. nie przekroczyła przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego.

Postanowienie Sądu Rejonowego uprawomocniło się w dniu 27 lutego 2012 r. Natomiast w dniu 9 marca 2012 r. na rachunek bankowy Wnioskodawcy wpłynęła kwota 115.000 zł tytułem spłaty udziału w spadku opisanego wyżej lokalu mieszkalnego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Do momentu zniesienia współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Natomiast zgodnie z art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Odnosząc się do powyższego wyjaśnić należy, że okoliczność, iż dział spadku, którego przedmiotem jest nieruchomość (lokal mieszkalny) następuje ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców, powoduje że umowa ta ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego zbycia nieruchomości (lokalu mieszkalnego). Jeżeli suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w sytuacji, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że spłata otrzymana przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku nieprzekraczająca wartość udziału jaki przysługiwał Wnioskodawcy w spadku, nie spowodowała powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

W rezultacie Wnioskodawca nie musi wykazywać kwoty tej w zeznaniu podatkowym za rok 2012.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1. dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2. darowizny, polecenia darczyńcy;
3. zasiedzenia;
4. nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5. zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6. nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podlega nieodpłatne nabycie majątku na podstawie tytułów w nim wymienionych. Wśród nich nie został wymieniony dział spadku, w rezultacie otrzymana przez Wnioskodawcę spłata nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, a w konsekwencji wyłączenie, o którym mowa nie może mieć w niniejszej sprawie zastosowania.

Jednocześnie mając na uwadze wskazane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne oraz wyroki WSA - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.