INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2012 r. (data wpływu 1 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych w trybie bezprzetargowym - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych w trybie bezprzetargowym.

W złożonym wniosku, przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Gmina, jako właściciel nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste, planuje dokonać sprzedaży dwóch działek gruntu w drodze bezprzetargowej na rzecz użytkownika wieczystego, stosownie do art. 32 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.).

W pierwszym przypadku użytkownik wieczysty nabył na podstawie aktu notarialnego z dnia 14 października 1994 r. („z wolnej ręki za zgodą Sędziego Komisarza”) prawo użytkowania działki gruntu od syndyka masy upadłościowej wraz z postawionymi na tym gruncie budynkami stanowiącymi odrębną nieruchomość i własność upadłej spółdzielni. Były to budynki magazynowe murowane. Działka gruntu oznaczona jest w ewidencji gruntów jako Bi.

W drugim przypadku, na podstawie aktu notarialnego sporządzonego w dniu 23 października 1996 r. użytkownik wieczysty nabył od Gminy działkę gruntu w użytkowanie wieczyste na dziewięćdziesiąt dziewięć lat oraz zakupił na własność znajdujące się na niej dwa boksy garażowe z blachy ocynkowanej na fundamentach betonowych. Działka gruntu oznaczona jest w ewidencji gruntów symbolem B, a budynki na niej posadowione oznaczono jako inne niemieszkalne. Gmina jako właściciel nieruchomości gruntowej, planuje dokonać sprzedaży gruntu w drodze bezprzetargowej na rzecz użytkownika wieczystego stosownie do art. 32 ust. 1 i ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży gruntu w drodze bezprzetargowej na rzecz użytkownika wieczystego, stosownie do art. 32 ust. 1 i 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami należy doliczyć podatek VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż gruntu na rzecz użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a czynność ta pozostaje poza zakresem tej ustawy. W obu wyżej opisanych przypadkach w wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, Gmina utraciła władztwo nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego i mógł on rozporządzać nim jak właściciel. Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz U. z 2011 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu. Czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero w wyniku nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania. Opłaty z tytułu użytkowania wieczystego ustanowionego przed rokiem 2004 nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem, aż do momentu wygaśnięcia umowy o wieczystym użytkowaniu lub w związku z jej wykupem. Oznacza to, że czynność sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 2004 r. nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i pozostaje poza zakresem tej ustawy. Sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego jest przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości i stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości. Grunt został wydany użytkownikowi wieczystemu z momentem objęcia prawa wieczystego użytkowania i z tym dniem możemy mówić o dostawie towarów w rozumieniu przepisów ustawy, gdyż z tą chwilą użytkownik otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był właścicielem. W tym przypadku w ocenie Gminy, zbycie nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowane jako sprzedaż tego samego towaru, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na mocy art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W świetle powołanych wyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy wskazać, że przywołany przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Na podstawie art. 233 tej ustawy, w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Z art. 234, art. 235 i art. 237 Kodeksu cywilnego wynikają kolejne uprawnienia użytkownika wieczystego ukształtowane na wzór uprawnień właściciela. W wyniku ustanowienia prawa wieczystego użytkowania dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać tym gruntem jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot.

Zatem z regulacji zawartych w ww. ustawie wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z opisanej w złożonym wniosku sytuacji wynika, iż stosownie do art. 32 ust. 1 i ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, Gmina planuje dokonać sprzedaży dwóch działek gruntu w drodze bezprzetargowej na rzecz użytkowników wieczystych.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102 poz. 651 ze zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się (ust. 2 powołanego artykułu).

W świetle art. 37 ust. 2 pkt 5 tej ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Zaznaczyć należy, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że czynność zbycia nieruchomości gruntowych na rzecz użytkownika wieczystego, w przypadku gdy prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do dnia 30 kwietnia 2004 r. nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem tej ustawy. Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w opisanych w nich przypadkach przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia na rzecz pierwotnych użytkowników prawa wieczystego użytkowania nieruchomości, a więc przed dniem 1 maja 2004 r. – w pierwszym przypadku obecny użytkownik wieczysty nabył prawo użytkowania działki gruntu na mocy aktu notarialnego w dniu 14 października 1994 r. od syndyka masy upadłości wraz z posadowionymi na niej budynkami stanowiącymi własność upadłej spółdzielni, w drugim zaś – mocą aktu notarialnego z dnia 23 października 1996 r. od Gminy. Do ustanowienia tego prawa doszło więc w okresie obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), na mocy której czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uwzględniając powyższe, jak również przywołane regulacje prawne stwierdzić należy, że sprzedaż przez Gminę nieruchomości na rzecz obecnych użytkowników wieczystych w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływa na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał już w momencie objęcia prawa użytkowania wieczystego i nie może być traktowane jako sprzedaż tego samego towaru. Zatem zbycie opisanych we wniosku dwóch działek gruntu nie może być traktowane jako ponowna dostawa tych samych nieruchomości, bowiem już doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Reasumując powyższe, sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych nieruchomości w trybie bezprzetargowym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z tych też względów zamierzona czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do wojewódzkiego sądu administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.