Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 84 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) wolne od podatku dochodowego są:

- wartość świadczeń z tytułu uprawnień do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego kolejowego i autobusowego, wynikających z przepisów o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego.

Przepisami tymi są przepisy ustawy z dnia 20.06.1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (Dz. U z 2002 r. Nr 175, poz. 1440 ze zm.).
Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 85 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są:

- wartość świadczeń z tytułu realizacji uprawnień do ulgowych lub bezpłatnych przejazdów środkami komunikacji miejskiej, przysługujących na podstawie odrębnych przepisów.

Przepisami tymi są ustawy:

- z dnia 20.06.1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego (Dz. U. z 2002 r. Nr 175, poz. 1440 ze zm.),
- art. 43 stawy z dnia 09.05.1996 r. - Wykonywanie mandatu posła i senatora (Dz. U. Z 2003 r. Nr 221, poz. 2199),
- art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 24.01.1991 r. – Kombatanci oraz niektóre osoby będące ofiarami represji wojennych i okresu powojennego (Dz. U. z 2002 r. Nr 42, poz. 371),
- art. 77 ustawy z dnia 26.06.1997 r. – Wyższe szkoły zawodowe (Dz. U. z 1997 r. Nr 96, poz. 590),
- art. 153 ustawy z dnia 12.09.1990 r. – Szkolnictwo wyższe (Dz. U. Nr 65, poz. 385).

Tak więc zastosowanie zwolnienia, o którym mowa wyżej uzależnione jest od umocowania uprawnień zarówno do ulgowych przejazdów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 84 ww. updof jak i świadczeń z tytułu realizacji uprawnień do ulgowych lub bezpłatnych przejazdów, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 85 tej – w innych przepisach.
Przepisy te zostały wcześniej wymienione.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Płatnika wynika, że Resort podpisał z PKP umowę w sprawie uprawnień do przejazdów z ulgą 50% środkami publicznymi transportu kolejowego w 2004 r. Wykupiono uprawnienia do ulgowych przejazdów wszystkimi rodzajami pociągów pasażerskich PKP w komunikacji krajowej i w dowolnej klasie dla 100% żołnierzy zawodowych oraz sporej grupy pracowników wojska.
Pracownicy wojska indywidualnie wyrażają chęć skorzystania z ulgi, w zamian otrzymują legitymację, która jest drukiem ścisłego zarachowania i podlega imiennej ewidencji w rejestrze wydanych legitymacji.
Podstawą korzystania z ulgi w stosunku do żołnierzy zawodowych jest legitymacja służbowa wydana z chwilą wstąpienia żołnierza do wojska, tym samym pracodawca nie ma możliwości stwierdzić kto wyraża akces korzystania z ww. uprawnień i doliczyć wartości świadczenia do dochodu.
Wymienione przepisy, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 84 i 85 updof, zawierają regulacje dotyczące grup osób, którym przysługuje prawo do ulgowych lub bezpłatnych przejazdów.Przepisy te nie wymieniają żołnierzy zawodowych ani pracowników wojska.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W związku z tym, że w art. 21, 52 i 52a ww. ustawy nie zostały wymienione – jako wolne od podatku - świadczenia, które stanowią przedmiot niniejszej interpretacji wnioskować należy, że podlegają opodatkowaniu. Nie zostało również zarządzone zaniechanie poboru podatku od tego typu przychodów.
Zgodnie z zapisem art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami (..) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Na mocy art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Tak więc wartość legitymacji uprawniających do ulgowych przejazdów, wykupionych dla pracowników wojska – zgodnie z zawartym porozumieniem z PKP – stanowi dla tych osób przychód podlegający opodatkowaniu.
Tut. organ podatkowy potwierdza, iż prawidłowym jest doliczenie wartości przedmiotowych legitymacji, do przychodów pracownika.

W kwestii wartości legitymacji dla żołnierzy zawodowych sytuacja wygląda nieco inaczej.

Z przedstawionego przez Stronę opisu sytuacji wynika, że legitymacja służbowa wydawana jest z chwilą wstąpienia żołnierza do wojska. Pracodawca nie ma możliwości stwierdzić kto wyraża akces korzystania z uprawnień do ulgowych przejazdów.
Fakt, że uprawnienie do ulgowych przejazdów przysługuje każdej osobie, która przedmiotową legitymację posiada nie pozwala na ustalenie, która z osób posiadających legitymację rzeczywiście korzysta z uprawnień z niej wynikających.
Wobec powyższego brak jest możliwości powiązania konkretnego podatnika z przychodem co jest warunkiem doliczenia go do dochodu, w związku z czym wartość legitymacji nie może stanowić dochodu podlegającego opodatkowaniu.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje bowiem doliczania do dochodu wartości świadczeń w sytuacji, gdy nie można określić imiennie osoby, która faktycznie realizowała takie świadczenia (w tym wypadku uprawnienie).

W związku z powyższym tut. organ podatkowy podziela stanowisko Płatnika, iż prawidłowym jest nie doliczenie do dochodu żołnierzom zawodowym wartości legitymacji.