Na podstawie przepisu art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie udziela następującej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w przedstawionej sprawie.

Ze stanu faktycznego przedstawionego w zapytaniu wynika, iż wypłata świadczenia wynikającego z ubezpieczenia na życie w funduszu inwestycyjnym o nazwie “ X ”, będącego produktem Zakładu Ubezpieczeń, następuje według wybranego przez ubezpieczającego, jednego z dwóch wariantów. Zgodnie z § 3 ust. 2 pkt. 2 ogólnych warunków ubezpieczenia Zakładu Ubezpieczeń w przypadku śmierci ubezpieczonego Zakład ten. wypłaca świadczenie według wariantu wybranego przez ubezpieczającego: wariant A – świadczenie w wysokości większej z wartości – sumy ubezpieczenia lub wartości rachunków udziałów. (...)” W przypadku wariantu A ubezpieczenia, jeżeli w momencie śmierci ubezpieczonego wartość rachunków udziałów jest niższa niż suma ubezpieczenia, Zakład Ubezpieczeń wypłaca świadczenie w wysokości sumy ubezpieczenia. Spółka zwróciła się o wypowiedzenie w sprawie obowiązku pobrania i odprowadzenia do Urzędu Skarbowego, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w przypadku wypłaty świadczenia według wariantu A, z chwilą śmierci ubezpieczonego, w wysokości sumy ubezpieczenia.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. - zwanej dalej pdof) “wolne od podatku dochodowego są (...) kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem (...) dochodu otrzymanego z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej – w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi.” Art. 30a ust 1 pkt 5 pdof stanowi natomiast, iż “od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a (...) od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.”

Zgodnie z definicją zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w jej brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2003 r. pojęcie “fundusze kapitałowe” oznaczało “fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów o funduszach inwestycyjnych oraz inne fundusze o charakterze kapitałowym, w tym fundusze działające na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej z wyjątkiem funduszy emerytalnych (...)”. Wobec braku definicji “innych funduszy o charakterze kapitałowym”, opodatkowaniu w tym znaczeniu podlegały dochody z tytułu uczestnictwa w funduszu z wyjątkiem funduszy emerytalnych. Obecnie po uchyleniu wspomnianej definicji opodatkowaniu podlegają dochody z tytułu uczestnictwa w jakimkolwiek funduszu kapitałowym (art. 30a ust. 1 pkt. 5 pdof). Wyjątkiem od powyższej zasady są otrzymane odszkodowania oraz inne świadczenia z tytułu ubezpieczeń osobowych lub majątkowych, zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 pdof. Nie podlegają natomiast powyższemu zwolnieniu dochody otrzymane z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej – w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi. Drugi wyjątek od zasady opodatkowania dochodów z tytułu uczestnictwa w funduszach kapitałowych zawarty został w art. 52a ust. 1 pkt 3 pdof. Zgodnie z tym przepisem zwolnione z opodatkowania są dochody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych jeśli dochody te są wypłacane podatnikowi na podstawie umów zawartych lub zapisów dokonanych przez podatnika przed dniem 1 grudnia 2001 r. Zwolnienia nie dotyczą dochodów uzyskanych w związku z przystąpieniem podatnika do programu oszczędzania z funduszem kapitałowym bez względu na formę tego programu – w zakresie dochodów z tytułu wpłat (udziałów) do funduszu dokonanych począwszy od dnia 1 grudnia 2001 r.

Zgodnie z postanowieniem art. 21 ust. 5d pdof dochodem z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, o którym mowa powyżej, będącym podstawą opodatkowania, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy. Dochodu tego nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszu kapitałowym oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Na podstawie przytoczonych powyżej przepisów, nie można podzielić stanowiska Spółki, iż wypłata świadczenia według wariantu A, z chwilą śmierci ubezpieczonego, w wysokości sumy ubezpieczenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zakład Ubezpieczeń. uważa, iż suma ubezpieczenia nie jest związana z faktem inwestowania składki w fundusz inwestycyjny. Również powyższe stwierdzenie wydaje się błędne.

Zgodnie z przytoczonym powyżej przepisem art. 21 ust. 1 pkt 4 pdof opodatkowaniu podlega dochód otrzymany z tytułu inwestowania składki w ramach zawartej umowy ubezpieczeniowej z funduszem kapitałowym. W analizowanym przypadku, ubezpieczający zawierając umowę ubezpieczeniową z Zakładem Ubezpieczeniowym., inwestuje swoje środki finansowe w ubezpieczenie związane z funduszami kapitałowymi, gdyż pobrane przez Spółkę składki są następnie inwestowane na zasadzie funduszy inwestycyjnych. Wypłacenie uposażonemu świadczenia w wysokości sumy ubezpieczenia jest zatem również związane z wpłaconymi a następnie inwestowanymi, na zasadzie funduszy inwestycyjnych składkami gdyż inwestowanie wspomnianych składek nie jest uzależnione od formy wypłaconego świadczenie. Wypłacenie świadczenia w wielkości sumy ubezpieczenia nie zmienia faktu, że Spółka inwestowała środki pochodzące ze składek ubezpieczeniowych w formie funduszy inwestycyjnych. Nie ma tu również znaczenia fakt, iż wysokość świadczenia w wysokości sumy ubezpieczenia nie zależy od wyników ekonomicznych osiąganych przez te fundusze. Wypłacone przez Spółkę odszkodowanie lub inne należne świadczenie związane z zaistnieniem okoliczności określonych w umowie, będzie stanowiło dla uposażonego dochód, o ile zostaną zachowane warunki określone w art. 21 ust. 5d pdof.

Konkludując Zakład Ubezpieczeń w przypadku wypłaty świadczenia według wariantu A, z chwilą śmierci ubezpieczonego, w wysokości sumy ubezpieczenia obowiązane jest pobrać od uposażonego 19% zryczałtowany podatek dochodowy z zastrzeżeniem art. 52a ust. 1 pkt 3 oraz 21 ust. 5d pdof.