Aktem prawnym regulującym kwestię przychodów z kapitałów pieniężnych jest ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003r., źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 powyższej ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia tytułu własności udziałów w spółkach, akcji oraz innych papierów wartościowych. Zgodnie z art. 44 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy osiągający w 2003r. dochody z odpłatnego zbycia udziałów, akcji, obligacji lub innych papierów wartościowych byli obowiązani wpłacić zaliczki miesięczne w wysokości 19 % dochodu za miesiąc, w którym uzyskali ten dochód, w terminie do 20 następnego miesiąca za poprzedni miesiąc, a za grudzień w terminie złożenia zeznania podatkowego. W terminach płatności zaliczek podatnicy byli obowiązani składać urzędom skarbowym deklarację według ustalonego wzoru o wysokości uzyskanego dochodu.

Jak wynika z zebranego materiału w sprawie, w dniu 10 maja 2002r. podatniczka zawarła ze spółką akcyjną przedwstępną umowę sprzedaży akcji, w której to strony zobowiązały się zawrzeć przyrzeczoną umowę sprzedaży 3350 sztuk akcji, nie wcześniej niż po dniu 29 sierpnia 2003r., jednak nie później niż do dnia 30 października 2003r. Powyższą umowę zawarto pod warunkiem zawieszającym, mianowicie udzielenia podatniczce przez Bank S.A. pożyczki. W dniu 25 kwietnia 2002r. podatniczka zawarła z Bankiem S.A. umowę pożyczki gotówkowej na kwotę: 60.300,00 zł. Pożyczka została zabezpieczona kaucją gotówkową wpłaconą przez spółkę akcyjną. Dla obowiązku zapłaty podatku istotny był fakt odpłatnego zbycia akcji. Zawarta przez podatniczkę umowa przedwstępna nie przenosiła prawa własności, a jedynie zobowiązywała ją do zawarcia umowy sprzedaży w późniejszym terminie. Zatem dopiero zawarcie umowy przyrzeczonej sprzedaży akcji zobowiązało podatniczkę w terminie do 20 następnego miesiąca złożyć deklarację według ustalonego wzoru oraz zapłacić zaliczkę na podatek w wysokości 19 % uzyskanego dochodu.

Zgodnie z treścią § 2 przedwstępnej umowy sprzedaży z dnia 10 maja 2002r. strony zobowiązały się zawrzeć przyrzeczoną umowę sprzedaży 3350 sztuk akcji za łączną kwotę 67.904,50 zł. A w przypadku, gdy Bank S. A. zaspokoi swoją wierzytelność z tytułu udzielonej na rzecz Sprzedającego (podatniczki) pożyczki z kaucji gotówkowej wniesionej na rzecz Kupującego lub pożyczka nie zostanie spłacona przez Kupującego za zgodą Sprzedającego, cena za akcje należna Sprzedającemu potrącona zostanie przez Kupującego z przysługującej mu w stosunku do Sprzedającego zgodnie z art. 518 Kodeksu Cywilnego, wierzytelności o spłatę pożyczki.

Zgodnie z § 6 Umowy Zastawu Akcji z dnia 10 maja 2002r. strony ustaliły, że wszelkie pożytki z akcji, w tym dywidendy z zastawionych akcji, w trakcie trwania niniejszej Umowy przypadają Zastawcy ( podatniczce).

W dniu 08 października 2003r. została zawarta umowa sprzedaży akcji. Umowę zawarto z uwagi na fakt, iż pożyczka, zawarta przez Zbywcę (podatniczkę) w dniu 25 kwietnia 2002r z Bankiem S.A. na kwotę 60.300,00 zł zabezpieczona kaucją gotówkową wniesioną na zlecenie Nabywcy (spółki akcyjnej) nie została spłacona przez zbywcę w terminie, tj. do 20 września 2003r.

Bank S. A. zaspokoił swoją wierzytelność w kwocie 67.905,85 zł. z tytułu udzielonej na rzecz Zbywcy pożyczki z kaucji. Zgodnie z z treścią umowy łączna cena nabycia akcji wynosi 67.904,50 zł.

Umowa pożyczki zawarta przez podatniczkę z Bankiem S.A. została zawarta na kwotę 60.300,00 zł. Oprocentowanie pożyczki wynosiło 9,46 % w stosunku rocznym i było stałe w okresie spłaty pożyczki. Kwota naliczonych odsetek za okres spłaty pożyczki wyniosła 7.605,85 zł. Pożyczkobiorca zobowiązał się do jednorazowej spłaty całości pożyczki wraz z odsetkami najpóźniej w dniu 20 września 2003r. Zabezpieczeniem spłaty pożyczki była kaucja udzielona przez spółkę akcyjną do kwoty odpowiadającej zadłużeniu z tytułu pożyczki. Pożyczkobiorca wyraził zgodę na spłatę pożyczki wraz z odsetkami przez spółkę akcyjną, nawet przed terminem wymagalności pożyczki.

W myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2003r., sposób obliczania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów, akcji, obligacji lub innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 powyższej ustawy określa się jako różnice między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a kosztami uzyskania przychodów. Zgodnie z generalną zasadą ustalenia kosztów uzyskania przychodów określoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem określonych w art. 23 tej ustawy.

Pytaniem podatniczki było: czy odsetki od przedmiotowej pożyczki stanowią jej koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży akcji pracowniczych.

Z zebranego materiału wynika iż to spółka akcyjna spłaciła pożyczkę wraz z odsetkami, a zatem zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwota odsetek nie stanowi kosztów uzyskania przychodu w związku ze sprzedażą akcji. Zgodnie z umową ostateczną sprzedaży akcje zostały sprzedane za kwotę 67.904,50 zł i od tej kwoty w myśl art. 44 ust.8 pkt.1 powołanej ustawy podatniczka zobowiązana była do wpłacenia zaliczki w wysokości 19% dochodu uzyskanego za miesiąc, w którym uzyskała dochód, w terminie do 20 następnego miesiąca.