INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2012 r. (data wpływu 10 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania przejęcia długów przy zawarciu umowy darowizny – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn, podatku od czynności cywilnoprawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza nabyć ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, przysługujących Jego żonie w spółce pod firmą (zwana dalej Spółką). Spółka została zawiązana w celu prowadzenia wspólnej działalności gospodarczej i do grona jej wspólników należą dwie osoby fizyczne. Jako wkład do Spółki wspólnicy zobowiązali się wnieść spółdzielcze własnościowe prawa do lokali. Wkłady te zostały przez wspólników wniesione.

Zgodnie z treścią § 8 umowy Spółki, ogół praw i obowiązków wspólnika może być przeniesiony na inną osobę po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich wspólników. Ponadto, § 9 umowy Spółki stanowi, że każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku. Zgodnie z art. 10 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek handlowych (Dz. U Nr 94, poz. 1037 ze zm., zwanej dalej Kodeksem Spółek Handlowych), ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi. Ponadto, zgodnie z art. 10 § 2 Kodeksu Spółek Handlowych, ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inna osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Art. 10 § 3 Kodeksu Spółek Handlowych ponadto stanowi, że w przypadku przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na mną osobę, za zobowiązania występującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce osobowej i zobowiązania tej spółki osobowej odpowiadają solidarnie występujący wspólnik oraz wspólnik przystępujący do spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, żona Wnioskodawcy zamierza w trybie powyżej przywołanych przepisów art. 10 Kodeksu Spółek Handlowych oraz zgodnie z treścią § 8 umowy Spółki, przenieść ogół przysługujących jej praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej na Wnioskodawcę, który obecnie nie jest wspólnikiem Spółki. Żona Wnioskodawcy nie prowadzi działalności gospodarczej, która miałaby polegać na obrocie udziałami (akcjami). Ponadto, żona Wnioskodawcy, jako wspólnik przenoszący ogół praw i obowiązków, wybrała opodatkowanie dochodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., Nr 361 ze zm.).

Wnioskodawca wskazuje, że przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej miałoby nastąpić na podstawie umowy darowizny. Umowa darowizny zostałaby zawarta w formie aktu notarialnego zgodnie z dyspozycją art. 890 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm., określanej dalej jako K.c.), przewidującym, iż oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania formy aktu notarialnego staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Wnioskodawca wyjaśnia, że umowa darowizny będzie wskazywać, iż przedmiot umowy (ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej) zostaje przeniesiony z dniem wskazanym w umowie na inną osobę. Zatem, od dnia, w którym ogół tych praw i obowiązków został przeniesiony na Wnioskodawcę, będzie on zamiast żony występować jako wspólnik spółki jawnej i także od tego dnia będzie miał jako wspólnik prawo do żądania podziału zysku oraz wypłaty przypadającej na tego wspólnika części tego zysku wypracowanego przez Spółkę w okresie od dnia przeniesienia ogółu tych praw i obowiązków na niego. Tym samym, w dniu wskazanym w umowie, który będzie przypadał na pierwszy dzień miesiąca kalendarzowego, nastąpi zmiana w składzie osobowym wspólników Spółki (przeniesienie ogółu praw i obowiązków). W celu rozwiania wszelkich wątpliwości, umowa darowizny będzie precyzować, że prawo do żądania podziału i wypłaty zysku wypracowanego za okres do ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego przeniesienie ogółu praw i obowiązków przysługuje dotychczasowemu wspólnikowi Spółki, zaś od dnia wskazanego w umowie darowizny, prawo do żądania podziału i wypłaty zysku wypracowanego od tego dnia przysługiwać będzie nowemu wspólnikowi. Ponadto, należy zaznaczyć, że z ogółem praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, który ma stanowić przedmiot darowizny, nie będą wiązały się żadne zobowiązania cywilnoprawne, które obciążałyby wspólnika (jako, że w szczególności wkłady zostały przez dotychczasowego wspólnika wniesione do Spółki). Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej mający stanowić przedmiot umowy darowizny, nie będzie również obciążony prawami osób trzecich.

Wnioskodawca wskazuje, że celem uaktualnienia firmy spółki jawnej, wspólnicy spółki jawnej w nowym składzie w formie pisemnej dokonają zmiany firmy w umowie Spółki (zmieniając odpowiednio inicjały wspólników Spółki uwzględnione w firmie Spółki).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, w ramach art. 10 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.), przeprowadzone na podstawie umowy darowizny, gdzie darczyńcą jest żona, a Obdarowanym mąż, będzie rodziło obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z ustawą z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.)...
2. Czy przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, w ramach art. 10 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.), przeprowadzone na podstawie umowy darowizny, gdzie darczyńcą jest żona a Obdarowanym mąż, rodzi obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn zgodnie z ustawą z dnia 28 lipca1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r., Nr 93 poz. 768 ze zm.) i czy w przypadku takiej czynności przeprowadzonej na podstawie aktu notarialnego niejako automatycznie dojdzie do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn ...
3. Czy transakcja przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, w ramach art. 10 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.), przeprowadzona na podstawie umowy darowizny, gdzie darczyńcą jest żona, a Obdarowanym mąż, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2004 r., 177, poz. 1054 ze zm.) ...
4. Czy transakcja przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, w ramach art. 10 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.), przeprowadzona na podstawie umowy darowizny, gdzie darczyńcą jest żona, a obdarowanym mąż (Wnioskodawca), będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bez względu na to, czy w stosunku do danej transakcji strony skorzystałyby ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn w trybie art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2004 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), czy też nie ...
5. Czy transakcja przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, w ramach art. 10 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.), przeprowadzona na podstawie umowy darowizny, gdzie darczyńcą jest żona, a obdarowanym mąż (Wnioskodawca), będzie wymagała sporządzenia wykazu składników, o których mowa w art. 24 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) ...
6. Czy w związku z przeniesieniem ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, w ramach art. 10 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 ze zm.), obowiązek wpłaty zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc poprzedzający przeniesienie ogółu praw i obowiązków będzie spoczywał na wspólniku przenoszącym ogół praw i obowiązków, czy też na wspólniku (Wnioskodawcy) nabywającym ogół praw i obowiązków dotychczasowego wspólnika spółki jawnej ...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1 wniosku. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi podlega umowa darowizny, ale jedynie w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy. Stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego osobie obdarowanej (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Zobowiązanie darczyńcy ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymany przedmiot darowizny. Istotą darowizny - jako czynności nieodpłatnej - jest więc brak po drugiej stronie tej czynności ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 4 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy przy umowie darowizny powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnych, tj. w dniu zawarcia umowy darowizny i ciąży na obdarowanym. Z kolei w myśl art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania stanowi wartość długów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego.

Jak podkreśla się w doktrynie prawa, "długiem" w odniesieniu do darowizny, są wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem darowizny, łącznie z roszczeniami obdarowanego z tytułu poczynionych przez niego nakładów na przedmiot darowizny. Natomiast "ciężarem" jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową (zob. M. Waluga, Komentarz do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, Warszawa 2006 r., s. 61 i n.). W literaturze wskazuje się ponadto, iż "podatek od czynności cywilnoprawnych pobierany jest tylko od tych długów i ciężarów oraz niektórych zobowiązań, które osoba obdarowana osobiście świadczy na rzecz darczyńcy lub osób trzecich. Przepis ten dotyczy długów i ciężarów oraz zobowiązań przejętych przez obdarowanego, co prowadzi do tego, iż obdarowany jest zobowiązany osobiście świadczyć na rzecz zbywcy lub osób trzecich, ewentualnie – jak np. w przypadku służebności - obowiązek obdarowanego ogranicza się do znoszenia cudzego prawa".

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, odnosi się tylko do sytuacji kiedy darczyńca posiada zobowiązania lub długi osobiste. Tymczasem, na gruncie niniejszego zdarzenia przyszłego, wszelkie potencjalne zobowiązania wiążące się z przedmiotem darowizny, byłyby zobowiązaniami Spółki. Odpowiedzialność wspólnika pojawiłaby się natomiast dopiero wówczas, gdyby Spółka nie mogła sama ze swojego majątku regulować zobowiązań, która to sytuacja na gruncie niniejszych okoliczności faktycznych nie zachodzi.

Ponadto, niezależnie od powyższego, Wnioskodawca zaznacza, iż z ogółem praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, który ma stanowić przedmiot darowizny, nie wiążą się żadne zobowiązania cywilnoprawne, które obciążałyby wspólnika (jako, że w szczególności wkłady zostały przez dotychczasowego wspólnika wniesione do Spółki).

Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej mający stanowić przedmiot umowy darowizny, nie będzie również obciążony prawami osób trzecich. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż darowizna ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, gdzie darczyńcą jest żona, a obdarowanym mąż, nie będzie, na gruncie okoliczności faktycznych przedmiotowej sprawy, rodziła obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. W wyniku dokonanej darowizny, ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej Spółki, nie przejdą bowiem na obdarowanego długi, ciężary, czy też zobowiązania, które obdarowany zobowiązany byłby pokryć zamiast darczyńcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi temu podlegają:

1. następujące czynności cywilnoprawne:
   1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
   2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
   3. (uchylona),
   4. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
   5. umowy dożywocia,
   6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
   7. (uchylona),
   8. ustanowienie hipoteki,
   9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
   10. umowy depozytu nieprawidłowego,
   11. umowy spółki;
2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Z treści zacytowanego przepisu, zawierającego zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu wynika, że tylko dokonanie czynności w nim wymienionej powodować będzie konieczność zapłaty podatku. Tym samym, jeżeli dana czynność nie została wymieniona w ustawowym katalogu, to nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, przysługujących Jego żonie w spółce. Żona Wnioskodawcy zamierza przenieść ogół przysługujących jej praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej na Wnioskodawcę, który obecnie nie jest wspólnikiem Spółki. Przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej miałoby nastąpić na podstawie umowy darowizny. Umowa darowizny zostałaby zawarta w formie aktu notarialnego. Umowa darowizny będzie wskazywać, iż przedmiot umowy (ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej) zostaje przeniesiony z dniem wskazanym w umowie na inną osobę. Zatem od dnia, w którym ogół tych praw i obowiązków został przeniesiony na Wnioskodawcę, będzie On zamiast żony występować jako wspólnik spółki jawnej i także od tego dnia będzie miał jako wspólnik prawo do żądania podziału zysku oraz wypłaty przypadającej na tego wspólnika części tego zysku wypracowanego przez Spółkę w okresie od dnia przeniesienia ogółu tych praw i obowiązków na niego. Z ogółem praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej, który ma stanowić przedmiot darowizny, nie będą wiązały się żadne zobowiązania cywilnoprawne, które obciążałyby wspólnika (jako, że w szczególności wkłady zostały przez dotychczasowego wspólnika wniesione do Spółki). Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej mający stanowić przedmiot umowy darowizny, nie będzie również obciążony prawami osób trzecich. W uzasadnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w wyniku dokonanej, nie przejdą na Obdarowanego długi, ciężary, czy też zobowiązania, które Obdarowany zobowiązany byłby pokryć zamiast darczyńcy.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Co do zasady, umowa darowizny, jako jeden ze sposobów nieodpłatnego nabycia rzeczy i praw majątkowych, podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, o którym mowa w ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.). Jednakże, zgodnie z zacytowanym art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, umowa darowizny podlega również temu podatkowi, ale wyłącznie w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy. Przy czym pod pojęciem długów i ciężarów, o których mowa w tym przepisie, rozumieć należy całość obowiązków, do wykonania których zobowiązany będzie obdarowany w związku z przyjęciem darowizny. Mogą to być zarówno długi i ciężary bezpośrednio związane z przedmiotem przyjętej darowizny, jak również mogą to być przypadki, gdy obdarowany, w związku z przyjęciem darowizny, przejmuje zobowiązania, które nie są bezpośrednio związane z przedmiotem przyjętej darowizny, lecz wynikają z innych zdarzeń, takich jak umowy cywilnoprawne, jednostronne czynności prawne dokonane przez darczyńcę, czy też zobowiązania wynikające z mocy ustawy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że opisana we wniosku umowa darowizny, w związku z faktem, że nie będzie z nią związane przejęcie przez Obdarowanego długów, ciężarów i zobowiązań darczyńcy, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem, stanowisko zajęte przez Wnioskodawcę we wniosku jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.