W dniu 11 lutego 2003 r. Podatnik zawarł z deweloperem umowę przedwstępną sprzedaży lokalu mieszkalnego. Zgodnie z postanowieniami przedmiotowej umowy deweloper zobowiązał się przekazać nowo wybudowany lokal mieszkalny Podatnikowi jeszcze przed przeniesieniem własno-ści lokalu aktem notarialnym. Przedmiotowy lokal mieszkalny został protokolarnie przekazany do użytkowania w stanie niewykończonym w dniu 12 czerwca 2003 r. Od tego dnia Podatnik zobowią-zany był ponosić wszelkie koszty związane z jego eksploatacją. Po dokonaniu odbioru mieszkania Podatnik poniósł wydatki na wykończenie mieszkania tj. na zakup: cekolu, glazury, terakoty, podło-gi, rolet, żaluzji, armatury jak również poniósł nakłady na malowanie i wykonanie szaf wnękowych. Przeniesienie prawa własności przedmiotowego lokalu w formie aktu notarialnego nastąpiło w dniu 5 marca 2004 r.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Stosownie do treści art. 27a ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodo-wym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r., nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-15, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na remont i modernizację - zajmowanego na podstawie tytułu prawnego - budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego oraz wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej lub wspólnoty mieszkaniowej, utworzonych na podstawie od-rębnych przepisów.

Zgodnie z treścią art. 27a ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. kwota, o którą zmniej-sza się podatek nie może przekroczyć w każdym okresie trzech kolejnych lat, poczynając od dnia 1 stycznia 2003 r. - w przypadku, o którym mowa w ust.1 pkt 1 - 19% kwoty poniesionych wydatków, nie więcej jednak niż:

3% kwoty, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem ust. 2a, obowiązującej w pierwszym roku każdego okresu trzyletniego - jeżeli wydatki dotyczą budynków mieszkalnych lub wpłat na wyodrębniony fun-dusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej lub wspólnoty mieszkaniowej,(w latach 2003-2005 kwota ta wynosi 5.670 zł)

2,5% kwoty, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem ust. 2a, obowiązującej w pierwszym roku każ-dego okresu trzyletniego - jeżeli wydatki dotyczą lokali mieszkalnych (w latach 2003-2005 kwota ta wynosi 4.725 zł)

• z tym że w razie zbiegu uprawnień do odliczeń z tytułu wydatków, o których mowa w lit. a) i b), łączna kwota odliczeń nie może przekroczyć kwoty limitu określonego w lit. a).

Stosownie do treści art. 27 a ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. zmniejszenie podatku na za-sadach określonych w ust. 3 pkt 2 i w ust. 4 może być dokonane w roku podatkowym, w którym suma wydatków poniesionych przez podatnika od początku każdego okresu trzyletniego wynosi co naj-mniej 0,3% kwoty, o której mowa w ust. 2, obowiązującej w pierwszym roku tego okresu (minimalna kwota wydatków w latach 2003-2005 wynosi 567 zł).

Ponadto przedmiotowe wydatki podlegają odliczeniu jeżeli:

1. mieszczą się w zakresie rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r., opublikowanym w Dzienniku Ustaw Nr 156, poz. 788 (art. 27a ust. 17 ustawy),
2. zostały udokumentowane fakturą wystawioną wyłącznie przez podatnika podatku od towarów i usług, nie korzystającego ze zwolnienia od tego podatku, lub dowodem odprawy celnej, a w przypadku wpłat na wyodrębniony fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej lub wspólno-ty mieszkaniowej - dowodem tej wpłaty (art. 27a ust. 6 pkt 1 ustawy),
3. nie zostały odliczone od ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek for-mie, chyba że zwrócone wydatki zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowa-niu (art. 27a ust. 7 pkt 1 ustawy)
4. dotyczą budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych znajdujących się na terytorium Rze-czypospolitej Polskiej (art. 27a ust. 7 pkt 2 ustawy).

O ile przytoczone warunki zostaną spełnione łącznie, podatnikowi przysługuje prawo do odliczeń od podatku na zasadach określonych w art. 27a ust. 3 pkt 2, ust. 4, ust. 5, ust. 10 oraz ust. 15 ustawy z dnia 26.07.1991r.

Przy czym podkreślenia wymaga, iż ustawodawca nie uzależnił prawa do omawianej ulgi od innych warunków, niż wyżej wymienione. A to oznacza, iż poniesione przez podatnika wydatki - w tym również związane z nowo wybudowanym budynkiem mieszkalnym lub lokalem mieszkalnym w ta-kim budynku, zajmowanymi przez podatnika na podstawie tytułu prawnego - mogą być odliczone w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej, jeżeli tylko spełnione zostaną wyżej omówione warunki. Zgodnie z powołanym rozporządzeniem Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa wykaz robót zaliczanych do remontu i modernizacji budynku mieszkalnego (odpowiednio lokalu mieszkal-nego) obejmuje swym zakresem również wykonanie nowych elementów w lokalu (budynku).

Zauważyć przy tym należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie pre-cyzują pojęcia tytułu prawnego, jednakże oczywistym jest, iż uprawnienie osoby do zajmowania da-nego lokalu musi być określone na podstawie stosownych przepisów prawnych. Zgodnie z utrwalo-ną linią orzecznictwa NSA za tytuł prawny do lokalu mieszkalnego uważa się m.in.

• akt własności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego,
• umowę najmu lub dzierżawy,
• przydział lokalu (decyzja),
• umowę użyczenia,
• umowę podnajmu lub poddzierżawy
• bądź inny stosunek zobowiązaniowy, z którego wynika prawo podatników do korzystania z lo-kalu mieszkalnego np. umowę na podstawie której są obowiązani do ponoszenia kosztów eks-ploatacji związanych z użytkowaniem nowo wybudowanego lokalu mieszkalnego.

Z przedstawionego stanu faktycznego w sprawie wynika, iż Podatnik w dniu 11 lutego 2003r. za-warł z deweloperem umowę przedwstępną sprzedaży lokalu mieszkalnego. Wskutek realizacji zo-bowiązań wynikających z przedmiotowej umowy, deweloper w dniu 12 czerwca 2003r. tj. przed przeniesieniem prawa własności przekazał Podatnikowi nowo wybudowany lokal mieszkalny w sta-nie niewykończonym do użytkowania, co zostało stwierdzone protokołem zdawczo-odbiorczym. Od tego dnia był On zobowiązany do ponoszenia wszelkich kosztów związanych z jego eksploatacją.

W świetle powyższego stanu faktycznego i prawnego należy zatem przyjąć, iż w momencie pono-szenia wydatków związanych z indywidualnym wykończeniem nowo wybudowanego lokalu miesz-kalnego Podatnik posiadał prawo do zajmowania lokalu mieszkalnego na podstawie tytułu prawne-go stanowiącego jeden z warunków koniecznych uprawniających do odliczenia od podatku wydat-ków na cele mieszkaniowe w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej, o którym mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r.

Jednocześnie zaznacza się, iż w myśl postanowień § 1 rozporządzenie Ministra Gospodarki Prze-strzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r., za wydatki na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, uważa się wydatki poniesione na :

1. zakup materiałów i urządzeń,
2. zakup usług obejmujących:
   1. wykonanie ekspertyzy, opinii, projektu,
   2. transport materiałów i urządzeń,
   3. wykonawstwo robót,
3. najem sprzętu budowlanego,
4. opłaty administracyjne i inne opłaty wynikające z odrębnych przepisów, w związku z robotami określonymi w załącznikach do rozporządzenia.

Załącznik nr 2 wskazanego rozporządzenia w wykazie robót zaliczanych do remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego wymienia:

1.Remont, modernizację, lub wykonanie nowych elementów w lokalu mieszkalnym:

1. ścianek działowych, sufitów, tynków i okładzin wewnętrznych,
2. podłóg i posadzek,
3. okien, świetlików i drzwi,
4. powłok malarskich i tapet,
5. elementów kowalsko-ślusarskich,
6. izolacji przeciwwodnych, przeciwwilgociowych, dźwiękochłonnych i cieplnych,
7. pozostałych elementów (np. pawlaczy, trwale umiejscowionych szaf wnękowych, obudowy wa-nien, zlewozmywaków, grzejników).
8. Remont, modernizacja, wymiana lub wykonanie nowych instalacji w lokalu mieszkalnym, obejmu-jące rozprowadzenie po lokalu instalacji oraz montaż trwale umiejscowionych : wyposażenia, arma-tury i urządzeń dotyczących:
9. instalacji sanitarnych,
10. instalacji elektrycznych,
11. instalacji klimatyzacyjnych i wentylacyjnych,
12. instalacji przyzywowych (domofony) i alarmowych,
13. instalacji i urządzeń grzewczych,
14. przewodów wentylacyjnych, spalinowych i dymowych.

Jak wynika z przedstawionego stanu prawnego i faktycznego sprawy, niewątpliwie należy stwierdzić, iż wydatki poniesione na zakup cekolu, glazury, terakoty, rolet i żaluzji jako nieodłącz-nego elementu stolarki okiennej czyli w przypadku, gdy zamontowane będą na stałe, szaf wnęko-wych, armatury oraz wydatki związane z malowaniem stanowią wydatki określone w załącznikach do rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996r. w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy.

Reasumując powyższe, Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od podatku w 2003r. wydat-ków poniesionych na remont nowo wybudowanego lokalu mieszkalnego, do którego posiada tytuł prawny - w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej - pod warunkiem spełnienia przez Niego wszystkich ustawowo przewidzianych wymogów uprawniających zastosowanie przedmiotowej ulgi.