W nawiązaniu do pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków–Stare Miasto z dnia 31.05.2004 r. Nr DP 423/10/2004, stanowiącego pisemną informację w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, wydaną w trybie art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie, działając na podstawie art. 14 b § 2 w/w ustawy stwierdza co następuje:

Podatnik pyta, czy wydatki dotyczące czynszy z tytułu najmu, płacone w okresie realizacji inwestycji w obcym środku trwałym, zwiększają wartość nakładów, czy też stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie poniesienia?

Zgodnie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 w/w ustawy. Stosownie zaś do unormowań art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 16 a – 16 m, z uwzględnieniem art. 16. Przepis art. 16 a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mówi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16 c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, między innymi przyjęte do użytkowania inwestycje w obcych środkach trwałych. Mimo, że podatnicy czyniąc nakłady inwestycyjne w obcym środku trwałym, zgodnie z regułami prawa cywilnego nie uzyskują ich własności, to zgodnie z przepisami prawa podatkowego nabywają uprawnienia do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej oddanej do użytkowania inwestycji w obcym środku trwałym.

Wartość początkową dla tego rodzaju środka trwałego oblicza się na podstawie przepisów art. 16 g ust. 7 ustawy o podatku dochodowym o osób prawnych. Stosownie do wyżej powołanego przepisu, przy obliczaniu wartości początkowej środka trwałego, należy stosować zasady zawarte w art. 16 g ust. 3 – 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wyżej wymienione przepisy definiują pojęcie ceny nabycia oraz kosztu wytworzenia. Stosownie do brzmienia powołanych przepisów za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Zgodnie z art. 16 g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, cenę nabycia oraz koszt wytworzenia, koryguje się o różnie kursowe, naliczone do dnia przekazania do użytkowania środka trwałego.

W związku z powyższym, jeżeli Spółka w trakcie realizacji inwestycji nie osiąga przychodu z tytułu najmowanego lokalu, to zapłacone czynsze zwiększają wartość inwestycji w obcym środku trwałym. Natomiast, gdyby Jednostka w okresie realizacji inwestycji osiągała przychody z tytułu tego lokalu, to czynsze powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu tego okresu, w którym osiągnięto przychód z nim związany.