Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, dokonując weryfikacji w trybie art. 14b ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) informacji udzielonej podatnikowi przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 2.07.2004 r. (znak: I.US-II/443/83/04) w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, wyjaśnia, co następuje:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż spółdzielnia realizuje budowę budynków mieszkalnych, a w związku z powyższym dokonuje zakupu robót budowlanych. Podatnik wystąpił z zapytaniem, dotyczącym rozliczenia zakupu tychże robót w deklaracji VAT-7.

Tutejszy organ wskazuje, iż zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Jednocześnie z treści art. 88 ust. 3 pkt 2 cyt. ustawy wynika, iż zakaz wyrażony w art. 88 ust. 1 pkt 2 nie dotyczy wydatków związanych z nabyciem towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych niepodlegających amortyzacji, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, jeżeli fakt ten pozostaje w ścisłym związku ze zwolnieniem od tego podatku.

Ponieważ stosownie do art. 16c pkt 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) amortyzacji nie podlegają budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkalnych lub służących działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe - znajduje do nich zastosowanie wyłączenie z zakazu odliczania podatku naliczonego, wyrażone w art. 88 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT – do dnia 31.12.2004 r. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 4f updop, który uchylony został od 1.01.2004 r., lecz obowiązuje do końca tego roku, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1957), zwolnione są od podatku dochodowego od osób prawnych dochody spółdzielni mieszkaniowych uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i z innych źródeł przychodów – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych i inne cele statutowe, z wyłączeniem działalności gospodarczej. Skoro więc mamy do czynienia z wydatkami związanymi z nabyciem towarów, którymi są – budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych – zaliczanych w spółdzielni mieszkaniowej do środków trwałych niepodlegających amortyzacji, a fakt ten pozostaje w ścisłym związku ze zwolnieniem od tego podatku – z uwagi na art. 17 ust. 1 pkt 4f updop – do końca bieżącego roku nie ma przeszkód wynikających z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT do odliczenia przez spółdzielnie mieszkaniowe podatku naliczonego od wydatków związanych z nabyciem środków trwałych zaliczanych do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych.

Jednocześnie tut. organ wyjaśnia, iż budowane przez spółdzielnię budynki mieszkalne, będą mogły być traktowane jako środki trwałe, o ile spełnione zostaną warunki określone w art. 16a ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Analiza ustępu pierwszego tegoż przepisu wskazuje, iż środkami trwałymi są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty
   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Ponadto, zgodnie z ustępem drugim wskazanego wcześniej przepisu, za środki trwałe uważa się, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane "inwestycjami w obcych środkach trwałych",
2. budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3. składniki majątku, wymienione w art. 16a ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy leasingu, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników
   - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

Jeżeli więc spełnione zostaną powyższe warunki, określone ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, spółdzielnia będzie mogła uznać wznoszone budynki za środki trwałe, pomimo braku możliwości amortyzacji budynków, lokali, budowli i urządzeń zaliczanych do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służących działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe, który to zakaz wynika z art. 16c pkt 2 updop.

Odnosząc zaś powyższe rozważania, do kwestii rozliczenia w deklaracji VAT-7 zakupionych przez spółdzielnię robót budowlanych, stwierdzić należy, że jeżeli budowane budynki spełniają kryteria pozwalające zaliczyć owe budynki do środków trwałych, to podatek naliczony do odliczenia należałoby wykazać w deklaracji VAT-7 w pozycjach 41 i 42, jako nabycie towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych. Dopiero, gdy warunki owe nie zostaną spełnione, należałoby zakup robót budowanych wykazać w pozycjach 43 i 44, jako nabycie towarów i usług pozostałych.