Naczelnik Kujawsko – Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), odpowiadając na pismo Spółki z dnia 3 lipca 2004r (wpływ do tut. Organu dnia 5 lipca 2004r) w sprawie stosowania przepisów prawa podatkowego, wyjaśnia co następuje.

W powołanym wyżej piśmie Podatnik zwrócił się do tut. Organu z zapytaniem dotyczącym momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych zaliczek oraz ich dokumentowania w okresie przejściowym, tj. przed i po 1 maja 2004r.

Z pisma Strony wynika, iż w dniu 23 kwietnia 2004r otrzymała ona od kontrahenta zaliczkę tytułem zakupu 2.150 kg stali w kwocie 9.086,98 zł, przekraczającej 50% wartości brutto towaru. W tym samym dniu tj. 23 kwietnia 2004r dostawa została częściowo przez Stronę zrealizowana. Strona pisze, iż zgodnie z fakturą proforma do dostarczenia pozostał jej jeszcze towar o wadze 488 kg o wartości brutto 2.062,53 zł. Ponieważ przewidywany termin dostawy towaru przypadał w maju 2004r (w terminie powyżej 7-dni od daty otrzymania zaliczki), w dniu 26 kwietnia 2004r Spółka wystawiła fakturę dokumentującą zaliczkę na pozostałą część zamawianego przez kontrahenta towaru z zastosowaniem preferencyjnej 7% stawki podatku VAT. Strona podkreśla, że dostawa zaliczkowego towaru nastąpiła na początku maja 2004r, jednakże rzeczywista waga sprowadzonej płyty wyniosła 502 kg, a nie jak przyjęto szacunkowo 488 kg. W związku z powyższym po wydaniu towaru Strona wystawiła fakturę VAT na zasadach ogólnych tytułem wydanego towaru, pomniejszając go o wartość pobranych i zafakturowanych zaliczek. Ponieważ od 1 maja 2004r przedmiotowy towar został objęty podstawową stawką podatku VAT w wysokości 22%, zdaniem Strony postąpiła ona słusznie dokumentując przedmiotową transakcję sprzedaży 22% stawką podatku VAT.

Tut. Organ zauważa, iż zgodnie z art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004r, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi pobrano co najmniej połowę ceny (przedpłata, zaliczka, zadatek, rata), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia zapłaty, z zastrzeżeniem ust. 7b, ust. 8b pkt 2-4, 7 i 9-13 oraz ust. 8c i 8d. Szczegółowe zasady wystawiania faktur w ww przypadku uregulowane zostały w § 39 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) obowiązującego przed dniem 1 maja 2004r, zgodnie z którym jeżeli sprzedawca otrzymał przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi jednorazowo lub w ratach co najmniej połowę ceny, jest obowiązany wystawić fakturę nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano od nabywcy kwotę wynoszącą co najmniej 50% ceny brutto towaru lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a.

Zaznacza się, iż jeżeli faktury wystawione w związku z otrzymanymi zaliczkami nie objęły całej ceny, wówczas sprzedawca (usługodawca) wystawiał fakturę po wydaniu towaru lub świadczeniu usługi, w której kwotę nalezności stanowiła różnica między ceną a kwotą pobranych zaliczek, zadatków, przedpłat i rat. Jeśli faktury dokumentujace zaliczki obejmowały całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawiał dodatkowej faktury, a więc nie powstawał bezzwzględny obowiązek udokumentowania fakturą faktu wydania towaru bądź wykonania usługi.

Tut. Organ pragnie zaznaczyć, iż zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) obowiązującym od dnia 1 maja 2004r, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze. Jednocześniew przepisie § 17 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971), jeżeli faktury dokumentujące pobranie zaliczek nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi ma obowiązek wystawić fakturę na zasadach ogólnych z uwzględnieniem otrzymanych zaliczek i wystawionych na tę okoliczność faktur. Zatem w powyższym przypadku brak jest podstaw do wystawienia faktur korygujących do wystawionych faktur zaliczkowychgdyż faktura za dostawę towaru musi zawierać rozliczenie wcześniejszych faktur zaliczkowych, wystawionych przed wydaniem towaru..

Tut. Organ pragnie zauważyć, że w problemie przedstawionym przez Stronę w sprawie określenia właściwej stawki podatku nie jest istotna data wydania kontrahentowi towaru, ważny jest natomiast moment powstania obowiązku podatkowego.

Odpowiadając na pytanie Strony tut. Organ stwierdza, iż że zgodnie z ustawą z dnia 8 stycznia 1993r o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegały czynności wymienione w art. 2 tej ustawy i dla tych czynności określone zostały właściwe stawki podatku. Wykonanie przez podatnika czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług powoduje obowiązek rozliczenia podatku według stawek obowiązujących w dniu wykonania tych czynności. Jednakże w przypadku otrzymania zaliczek przed wydaniem towaru w wysokości połowy ceny, obowiązek podatkowy uzależniony został od przyjęcia zapłaty, a nie wykonania czynności (wydania towaru lub wykonania usługi).

Zatem w przypadku zaliczek podlegających opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie ustawy z dnia 8 stycznia 1993r o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, dla których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstał przed dniem 1 maja 2004r należy stosować stawki obowiązujące przed dniem 1 maja 2004r. Jeżeli obowiązek podatkowy wystąpił z chwilą przyjścia zapłaty co najmniej 50% ceny przed wydaniem towaru (wykonaniem usługi), a zarazem przed 1 maja 2004r., to nie wystąpi on ponownie w chwili wydania towaru. Jeżeli zatem spółka wystawiła fakturę potwierdzającą dokonanie sprzedaży nie później, niż 7 dnia od dnia, w którym otrzymano od nabywcy co najmniej 50% ceny brutto towaru, to uznać należy, że zastosowała stawkę podatku właściwą dla tego towaru na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. z chwilą przyjęcia zapłaty. Odnośnie tej części ceny, którą otrzymano w maju – będą do niej miały zastosowanie przepisy nowej ustawy. Tym samym ta część obrotu będzie objęta już nową stawką VAT w wysokości 22%.

Odpowiedź zgodna jest ze stanem prawnym obowiązującym w dniu jej udzielenia.