Działając na podstawie art. 14b § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2004 r. (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie dokonuje zmiany udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Krośnie w piśmie z dnia 16.12.2004 r. (znak: PP 443/175/2004) informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego w podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych:

W piśmie skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Krośnie podatnik zwrócił się z zapytaniem, czy wykonując czynności wyłącznie opodatkowane:

• można odliczyć podatek naliczony z tytułu rat leasingowych od leasingowanego samochodu ciężarowego, który posiada homologację, przy czym raty płatne są w okresach miesięcznych i pierwsza rata wynosi netto 41.893,44 zł (brutto 51.100 zł), tj. 40 % wartości samochodu, a następne raty wynoszą netto 1.808,67 zł (brutto 2.206,57 zł),
• raty leasingowe są kosztem uzyskania przychodu w przypadku, gdy leasingodawca jest właścicielem pojazdu i z umowy wynika, że samochód będzie amortyzowany przez leasingodawcę.

Do zapytania podatnik dołączył kserokopie:

1. wyciągu ze świadectw homologacji,
2. umowę leasingu,
3. harmonogram opłat do umowy leasingu,
4. ogólne warunki umowy leasingu.

Zdaniem podatnika należy mu się prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rat leasingowych bez względu na wielkość pierwszej raty (opłaty wstępnej), natomiast w podatku dochodowym raty leasingowe będą stanowić dla niego koszty uzyskania przychodu.

Odpowiadając na powyższe pytanie Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie informuje:

Z załączonej przez podatnika do zapytania umowy leasingu nr 40/0019/04S zawartej w dniu 28.10.2004 r. wynika, że odpisów amortyzacyjnych z tytułu używania przedmiotu leasingu w czasie trwania umowy leasingu dokonuje finansujący (§ 1 pkt 3 umowy). Z umowy wynika także, iż nie przewidziano opcji by w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu leasingu przeniesione zostało na korzystającego (§ 4 umowy). Z powyższego wynika, że przedmiotem zawartej umowy nie jest dostawa towarów, co wynika z faktu, iż umowa nie spełnia warunków określonych w art. 7 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 9 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), ale świadczenie usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b cytowanej ustawy wynika, że kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3 - 7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego. Stosownie do art. 86 ust. 10 cytowanej ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt. 2 - 4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Odpowiadając na pytanie podatnika zwrócić jednak należy również uwagę na brzmienie art. 88 ust. 1 pkt 2 przytoczonej ustawy zgodnie, z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeśli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Z powyższego wynika, że podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rat leasingowych oraz pierwszej raty (opłaty wstępnej) pod warunkiem jednak, że wydatki te będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Z kolei w odniesieniu do pytania, czy raty leasingowe są kosztem uzyskania przychodów w przypadku, gdy leasingodawca jest właścicielem pojazdu i z umowy wynika, że samochód będzie amortyzowany przez leasingodawcę wyjaśnia się, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszt uzyskania przychodów, jeżeli zawarta umowa spełnia warunki określone w art. 23b ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), czyli warunki umowy leasingu operacyjnego. Warunkami wynikającymi z art. 23b ust. 1 i 2 przytoczonej ustawy są:

1. umowa musi być zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40 % normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie natomiast z ustępem 2 omawianego artykułu, aby umowa mogła być uznana za umowę leasingu operacyjnego, w dniu jej zawarcia finansujący nie może korzystać ze zwolnień od podatku dochodowego przysługujących na podstawie:

1. art. 6 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.),
2. art. 23 i 37 ustawy z dnia 14.06.1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143 ze zm.).

Z dołączonej przez podatnika do zapytania kserokopii umowy leasingu wynika, że spełnia ona warunki określone w art. 23b ust 1 pkt 1 i 2 przytoczonej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz nie wynika z niej, czy spełniony jest warunek określony w art. 23b ust. 2, tej ustawy - dotyczący finansującego. Zaliczenie przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów rat leasingowych ustalonych dla środka trwałego, jakim jest samochód ciężarowy, możliwe jest natomiast tylko wówczas, gdy wyżej wymienione warunki spełnione są łącznie.