POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn.zm.) po rozpatrzeniu wniosku "XXX" Sp. z o.o. ze stycznia 2005r. żądającego udzielenia pisemnej interpretacji zastosowania prawa podatkowego w zakresie możliwości zakwalifikowania ujemnych różnic kursowych wynikających z kompensaty zobowiązań i należności od kontrahenta zagranicznego jako koszty uzyskania przychodu, Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy podane we wniosku jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Pismem ze stycznia 2005r. Spółka wystąpiła do III MUS w Radomiu o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie: czy ujemne różnice kursowe wynikające z kompensaty zobowiązań i należności od kontrahenta zagranicznego Spółka może potraktować jako koszty uzyskania przychodu?

Stan faktyczny podany we wniosku jest następujący:

W 2004r. Spółka zawarła zawarła dwie umowy pisemne z niemiecką firmą ZZZ GmbH na kompensatę wymaganych należności i zobowiązań dot. zrealizowanych dostaw i wykonanych usług.

Przy dokonywaniu kompensaty firma zastosowała najniższy z kursów, po którym zaksięgowano w księgach rachunkowych te należności i zobowiązania, które brały udział w danej kompensacie. W wyniku tych przeliczeń powstały ujemne różnice kursowe.

Spółka stwierdza, że na dzień złożenia wniosku, zaksięgowała ujemne różnice kursowe jako koszt uzyskania przychodu. Powyższe kompensaty dotyczą nieznacznego obrotu pomiędzy firmą XXX a ZZZ GmbH (ok. 0,5%).

Wnioskodawca uważa, że powstałe przy rozliczeniu kompensat różnice kursowe są różnicami kursowymi dla celów podatkowych w rozumieniu art. 15 ust.1 a ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn.zm.).

Zdaniem Spółki stosownie do art. 498 i 499 Kodeksu cywilnego można potrącać swoje wierzytelności z wierzytelnościami drugiej strony i wskutek tego potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Samo potrącenie wierzytelności pieniężnych (a takie występują w przedmiotowych kompensatach) jest już świadczeniem pieniężnym. Mimo, że brak przepływu pieniądza jest istotą potrącenia, to nie zmienia to faktu, że jest to pieniężna forma wygaśnięcia zobowiązań. Właśnie w wyniku potrącenia Spółka uzyskała możliwość dysponowania oznaczoną sumą pieniężną ponieważ wygasły jej zobowiązania pieniężne. Równieżart. 503 k.c. stanowi, że do potrącenia stosuje się odpowiednio przepisy o zaliczeniu zapłaty. Na tej podstawie Spółka uważa, że w momencie dokonania potrącenia (kompensaty) z punktu widzenia przepisów o podatku dochodowym ma miejsce też "zapłata" wzajemnych wierzytelności. Powyższą regulację rozrachunków, w tym zagranicznych poprzez kompensatę przewiduje również ustawa z 27.07.2002r. - Prawo dewizowe. Rozliczając rozrachunki zagraniczne poprzez kompensatę powstają różnice kursowe (różny kurs walut między dniem zarachowania a dniem zawarcia umowy) i zdaniem Spółki są to zrealizowane różnice kursowe, ponieważ zrealizowało się też rozliczenie wzajemnych wierzytelności i jako takie, te zrealizowane różnice kursowe powinny obniżać lub podwyższać koszty.

Ustosunkowując się do powyższego zagadnienia Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu uprzejmie informuje, że prawo podatników do korekty (podwyższenia lub obniżenia) kosztów podatkowych o różnice wynikające z różnych kursów walut pomiędzy dniem otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań wyrażonych w walutach obcych a dniem ich zarachowania wynika z przepisów art. 15 ust. 1 (zdanie trzecie) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepisy te nie dotyczą określenia pojęcia różnicy kursowej. Wskazują jedynie na sposób liczenia różnicy korygującej koszt uzyskania przychodów.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez NBP z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują rożne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez NBP z dnia zarachowania kosztów.

Podatnik nabywa więc prawo do obniżenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów o różnice kursowe wynikające z różnych kursów walut, ogłaszanych przez NBP i bank, z usług którego korzysta osoba uzyskująca przychód lub ponosząca koszt, w dniu otrzymania należności i odpowiednio zapłaty zobowiązania. Jednak wskazane przepisy nie uzależniają prawa do takiej korekty jedynie od wystąpienia przychodu lub zapłaty. Wskazują bowiem również na sposób liczenia różnic, powstających w wartości przychodu lub kosztu. W szczególności przepisy wymieniają kursy banków, które mogą być podstawą obliczenia (...) różnic kursowych.

Wzajemne kompensata wierzytelności polegająca na zaliczeniu jednej wierzytelności na poczet drugiej, zwana również potrąceniem jednej z drugiej, występuje w obrocie prawnym, w postaci kompensaty, u której podstaw leży umowa zainteresowanych stron (tzw. kompensaty, potrącenia umowne) oraz kompensaty opierającej się na przepisach art. 498-505 Kodeksu cywilnego, dokonywanej w drodze jednostronnej czynności prawnej przez jednego z wierzycieli i skutecznej o tyle tylko, o ile są zachowane przesłanki określone w tych przepisach.
Kompensat (potrąceń) umownych Kodeks cywilny nie reguluje, choć są one powszechnie uważane za dopuszczalne w ramach swobody umów. W wyniku potrącenia nie dochodzi do efektywnej zapłaty dokonanej w pieniądzu. Potrącenie, mimo iż dotyczy zobowiązań do świadczeń tego samego rodzaju (z reguły pieniężnych), nie prowadzi bowiem do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Dochodzi w ten sposób do zaspokojenia wierzyciela i osiągnięcia tym samym celu zobowiązania.

Przyjęta przy kompensacie forma wykonania świadczenia jest więc czym innym niż spełnienie świadczenia poprzez zapłatę. Z wymienionego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 15 ust. 1) wynika, że (...) różnice kursowe powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznych transferów pieniężnych za pośrednictwem banku i nie powstają przy kompensatach umownych. Przeciwny pogląd prowadziłby do uznania za koszty uzyskania przychodów wartości różnic kursowych, naliczonych w jakikolwiek inny sposób, niż zostało to określone w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dla określenia kosztów uzyskania przychodów wyrażonych w walucie obcej i regulowanych drogą wzajemnych potrąceń zastosowanie znajdzie przytoczony przepis art. 15 ust. 1 (zdanie drugie) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zdaniem Naczelnika III MUS regulacja ta, nie pomija żadnych kosztów ponoszonych przez podatnika. Kompensacyjna forma realizacji zobowiązań nie powoduje bowiem powstania różnic w kosztach poniesionych, w wyniku zmian kursów walut w banku podatnika i NBP.

Podkreślenia wymaga fakt, że charakter przepisów podatkowych nakazuje, aby podmiotowy i przedmiotowy zakres opodatkowania ustalany był wyłącznie w drodze interpretacji tekstu prawnego.

Zatem powstałe ujemne różnice kursowe na dzień potrącenia nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie spełniają warunku koniecznego przy ich powstawaniu tj. by koszty faktycznie zrealizowane były w pieniądzu i wartościach pieniężnych w walucie obcej.

Reasumując postanowiono jak w sentencji.

Udzielana interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia .

Interpretacja nie jest wiążąca dla Wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem organu wydającego postanowienie, w terminie 7 dni licząc od daty doręczenia niniejszego postanowienia.