Wnioskodawca (Spółdzielnia), posiadajaćy status zakładu pracy chronionej, otrzymuje dotacje ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na dofinansowanie wynagrodzeń osób niepełnosprawnych. Podatnik uważa, że otrzymane dotacje są przychodem, którego nie ujmuje się w poz. 25 zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (druk CIT - 8), gdyż ma zastosowanie art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 oraz art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółdzielni, ponieważ kwoty otrzymanych dotacji nie stanowią przychodów podatkowych, to koszty sfinansowane tą dotacją nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Podatnik uważa ponadto, że powstały dochód nie podlega opodatkowaniu.

Rozpatrując powyższy problem należy odnieść się do stosownych unormowań ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), regulujących te kwestie zarówno od strony przychodów, kosztów uzyskania przychodów, jak i dochodu.

Art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy podatkowej stanowi, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

- przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium RP lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (pkt 1),

- kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2 (pkt 3).

Ustawą z dnia 18 listopada 2004r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533) przedłużono do dnia 31 grudnia 2006r. między innymi okres czasowego obowiązywania zwolnienia dotacji otrzymanych z PFRON z opodatkowania oraz unormowania stanowiącego, że wydatki sfinansowane tymi dotacjami nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, zachowując tym samym regulacje tych kwestii w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003r.

Art. 17 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2003r., stanowił, że wolne od podatku są dotacje, subwencje i dopłaty otrzymywane z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przez zakłady pracy chronionej na podstawie przepisów o zatrudnieniu i rehabilitacji osób niepełnosprawnych, natomiast art. 16 ust. 1 pkt 58 określał, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14-14b, 23-25 i 27.

Art. 27 ust. 1 ustawy podatkowej stanowi, że podatnicy (...) są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, wg ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym (...).

W roku 2004 obowiązywały:

- zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 - wersja 18,

- informacja o odliczeniach od dochodu i od podatku oraz o dochodach wolnych i zwolnionych od podatku CIT-8/0 - wersja 5,

wprowadzone rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2003r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie określenia wzorów deklaracji, zeznania, informacji oraz oświadczeń podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. Nr 224, poz. 2224).

Odnosząc się do wyżej cytowanych unormowań, należy stwierdzić, że ustawodawca w cytowanym art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy podatkowej w sposób ogólny określił ustalanie podstawy opodatkowania - przy określaniu tej podstawy nie uwzględnia się przychodów, a także kosztów uzyskania tych przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł są wolne od opodatkowania. Szczegółowe wyliczenie rodzajów przychodów, które są wolne od podatku oraz kosztów sfinansowanych z tych przychodów, zawarte są w dalszej części ustawy. Poruszony przez Spółdzielnię problem dotyczący ustalania dochodu w przypadku otrzymanej dotacji z PFRON, znajduje uregulowanie w cytowanych powyżej art. 16 ust. 1 pkt 58 i art. 17 ust. 1 pkt 25 ustawy podatkowej.

Tak więc otrzymana dotacja nie jest opodatkowana w żadnym przypadku, zarówno jeśli podatnik uzyska dochód, jak też, jeżeli poniesie stratę. Ujęcie dotacji w przychodach z jednoczesnym wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów wydatków z niej sfinansowanych, nie skutkuje zwiększeniem dochodu do opodatkowania (zmniejszeniem straty), gdyż dotacji z PFRON, jako dochodów zwolnionych od podatku nie uwzględnia się przy ustalaniu podstawy opodatkowania albo straty.

Pomiomo, iż określone dochody (przychody) są wolne od opodatkowania, to istnieje jednak obowiązek ich wykazania w zeznanich i deklaracjach podatkowych. Odnosząc się do zaistniałego problemu dotyczącego rozliczenia otrzymanych dotacji w zeznaniu podatkowym, należy stwierdzić, że wymogi dotyczące sporządzania zeznania za rok 2004 zostały określone w powołanym powyżej rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2003r. Konstrukcja zeznania stanowi, że zwolnione dochody, przychody i inne odliczenia ujmuje się w informacji CIT-8/0, a potem przenosi do odpowiednich pozycji zeznania CIT-8.I tak, zwolnienie dochodu z tytułu dotacji z PFRON ujmuje się w informacji CIT-8/0 w poz. 9, sumuje w poz. 15, a potem przenosi się do poz. 36 zeznania CIT-8. Wobec takiej konstrukcji zeznania, przychody z tytułu dotacji - jako otrzymane pieniądze - należy ująć w poz. 25 tego zeznania, gdyż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, do przychodów zalicza się między innymi: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne. W świetle tego unormowania otrzymana dotacja jest przychodem.

Wnioskodawca powołuje się na unormowanie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy podatkowej, stanowiące, że do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Należy stwierdzić, że unormowanie to nie odnosi się do rozstrzyganego problemu.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.