Stan faktyczny:

Spółka akcyjna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług leasingu. Zawierając umowy leasingu Spółka przewiduje (umieszczając odpowiedni zapis w ogólnych warunkach umowy leasingu) możliwość rozwiązania umowy m.in. w przypadku zalegania przez Leasingobiorcę z płatnościami leasingowymi. W takim przypadku Leasingobiorca zobowiązany jest do uiszczenia kary umownej w zryczałtowanej kwocie równej sumie 9/10 (w przypadku środków transportu 7/10) niespłaconej części wartości przedmiotu leasingu.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Zgodnie z art. 4 ustawy z 6 września 2001r. o zmianie ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych, o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 106, poz. 1150) do umów najmu lub dzierżawy rzeczy lub praw majątkowych oraz umów o podobnym charakterze zawartych przed dniem 1 października 2001r. stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 października 2001r.

Jak stanowią art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy z 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym w 2001r., przychodami są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z wykładnią językową „związane” to mające zastosowanie do czegoś, z czymś powiązane, zaś należne to przysługujące, należące się komuś lub czemuś. Tak więc do przychodów związanych z działalnością gospodarczą należeć będą zarówno przychody wynikające bezpośrednio z wykonywanej działalności gospodarczej, jak też przychody z tą działalnością związane.

Kary umowne, określone w umowach leasingu zawartych przed 1 października 2001r., przewidziane za przedterminowe rozwiązanie umowy z powodu zalegania przez leasingobiorcę z płatnością opłat leasingowych w świetle art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są dla Sspółki, której przedmiotem działalności gospodarczej są usługi leasingu, przychodem związanym z działalnością gospodarczą.

Na podstawie art. 1 pkt 6 lit. c) ustawy z dnia 27 lipca 2002r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 141, poz. 1179) z dniem 1 stycznia 2003r. wprowadzony został do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepis art. 12 ust. 3a, w którym ustawodawca określił datę powstania przychodu z działalności gospodarczej, o której mowa w ust. 3 tego przepisu, stanowiąc ogólnie, że datą tą jest dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

1. wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
2. wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
3. otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach.

Wyjątki od ustalonej w powyższy sposób daty powstania przychodu należnego określone zostały w art. 12 ust. 3c i 3d wym. ustawy. Dotyczą one sytuacji związanych z przychodami z umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, a także rozliczeń z tytułu m.in. dostaw energii elektrycznej, świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług rozprowadzania wody.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody z tytułu umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze uważa się przychody należne określone na dzień, w którym należności wynikające z tych umów stają się wymagalne.

Jak wynika z powołanego przepisu w przypadku umów leasingu ustawa „sztywno” określiła moment ustalania przychodu. Momentem tym w przypadku należności wynikających z umowy leasingu jest termin wymagalności opłat leasingowych zaś użyte w przepisie art. 12 ust. 3c sformułowanie „należności wynikające z tych umów” oznacza, iż ustawodawca nie zawęził pojęcia tych należności jedynie do rat leasingowych uiszczanych zgodnie z ustalonym harmonogramem płatności. Jako należności wynikające z umów leasingu należy więc traktować również ewentualne odszkodowania czy kary umowne wynikające z umów leasingu. Reasumując kary umowne wynikające z umów leasingu będą u leasingodawcy przychodem w dacie wymagalności a nie w dacie faktycznej zapłaty.