DECYZJA

Działając na podstawie art. 233 § 1 pkt.1 w związku z art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 29.03.2005 r. Państwa Teresy i Ryszarda M. wniesionego na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu Nr PD 3/415-08/05 z dnia 17.03.2005 r. stwierdzające, iż stanowisko małżonków M. w sprawie prawa do odliczenia 19% poniesionych wydatków na przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, jest nieprawidłowe,

utrzymuję w mocy zaskarżone postanowienie.

UZASADNIENIE

Państwo Teresa (NIP ...-...-..-.) i Ryszard (NIP ...-...-..-..) w dniu 28.01.2005 r. złożyli w Urzędzie Skarbowym w Elblągu wniosek o udzielenie pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego tj. w zakresie odliczenia od podatku 19% poniesionych wydatków w 2004 r. na przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Przedstawiając swoje stanowisko w tej kwestii Podatnicy stwierdzili, iż w 1992 r. wpłacając na ten sam lokal mieszkalny wkład mieszkaniowy i odliczając go od dochodu, nabyli prawa do odliczenia od podatku w ramach tzw. dużej ulgi budowlanej, wydatków poniesionych w 2004 r. na przekształcenie spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego.

W wyniku rozpatrzenia złożonego wniosku Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu postanowieniem z dnia 17.03.2005 r., wymienionym na wstępie, stwierdził, iż przedstawione we wniosku stanowisko Podatników jest nieprawidłowe.

Na powyższe postanowienie Państwo M. złożyli zażalenie, w którym nie zgadzają się ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu, "iż odliczenie to dotyczy tylko tych osób, które do końca roku 2001 podpisali stosowne umowy ze Spółdzielnia Mieszkaniową oraz wpłaciły chociaż część należności z tego tytułu". Stanowisko swoje uzasadniają nabyciem prawa do "dużej" ulgi budowlanej w 1992 r. przez spłatę części kredytu budowlanego i dokonania odpisu w PIT, bez podpisywania umowy ze Spółdzielnią Mieszkaniową (nabycie prawa do ulgi budowlanej według podatnika potwierdził SN i US poprzez zwrot nadpłaconego podatku).Wpłaty w 2004 r. są tylko kontynuacją wcześniej nabytych praw, które obowiązują do końca 2004 r.

Państwo M. uważają, że :

• Spłatą części wkładu budowlanego w 1992 r. nabyli prawo do tzw. "dużej ulgi budowlanej" w ramach:

- art. 26 ust. 1 pkt. 5 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) i na podstawie uchwały siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 16 listopada 1995 r. (sygn. akt III AZP 34/95),
- po zmianie ustawy w 1996 r. (Dz. U Nr 137, poz. 638) przechodzi prawo do ulgi na podstawie art. 27a ust. 1 pkt. 1 lit. c (potwierdza to również MF w piśmie nr PB5/I MD-0209-525/00 z dnia 10.03.2000 r. - zał. Nr 1),

• Przysługuje Skarżącym prawo do odliczeń dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji - poniesionych od dnia 1 stycznia 2002 r. do dnia 31 grudnia 2004 r. (potwierdza to również MF w odpowiedzi z dnia 10 sierpnia na zapytanie poselskie - załącznik nr 2),
• Wg ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawą do odliczeń na cele mieszkaniowe jest poniesienie wydatków (dokonanie wpłat potwierdzonych dowodami wpłaty), a nie podpisanie umowy.
  Ustawa o Spółdzielniach Mieszkaniowych w procedurze przekształcenia prawa własności do lokalu wymaga wniesienia wkładu budowlanego wg zasad zawartych w statucie SM, a statut wymaga w pierwszej kolejności pokrycia 100% kosztów budowy, a dopiero następnie można mówić o podpisaniu umowy, dlatego też nie jest możliwe podpisanie umowy przed 2001 r. i dokonanie wpłat do SM po 2002 r.
  
  

Ponadto Skarżący dodają, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego inwestycja jest to nakład gospodarczy, którego celem jest stworzenie nowych lub powiększenie już istniejących środków trwałych; przedmiot będący wynikiem tej działalności.

W podsumowaniu Podatnicy uważają, iż w ramach kontynuacji danej inwestycji (tego samego mieszkania):

- 1992 - poniesienie wydatku 50% wkładu budowlanego,
- 18.08.2004 r. - poniesienie wydatku 50% wkładu budowlanego,
- 18.08.2004 r. - poniesienie dodatkowego wydatku wynikającego ze statutu SM przy przekształceniu spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu,
- 25.08.2004 r. - zawarcie umowy ze SM,przysługuje Im prawo do odliczeń poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w 2004 r.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu przesyłając zażalenie wraz z aktami sprawy wniósł o utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie, działając na podstawie art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, poinformował Państwa T. i R. M. o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym i wypowiedzenia się w sprawie tego materiału. W dniu 12.05.2005 r. Pan Ryszard M. zapoznał się z materiałem dowodowym i oświadczył do protokołu, iż wypowie się na piśmie w terminie do 16.05.2005 r. W związku z powyższym w dniu 13.05.2005 r. wpłynęło pismo Państwa M., w którym podkreślają, iż zasadniczy wniosek Podatników dotyczy możliwości skorzystania z "dużej ulgi budowlanej" na zasadzie praw nabytych za poniesienie wydatków związanych z:

- uzupełnieniem wkładu budowlanego do spółdzielni mieszkaniowej w dniu 18.08.2004 r. w kwocie 5.166,13 zł,
- poniesieniem kosztu 3.775 zł w dniu 18.08.2004 r. związanego z przekształceniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu.

Skarżący nie zgadzają się z twierdzeniem organu I instancji, iż Strona zakończyła inwestycję w 1992 r., ponieważ wnoszenie wkładu budowlanego do SM (tj. spłata kredytu budowlanego) miało miejsce etapami na przestrzeni kilku lat:

- 1990 r. przy otrzymaniu mieszkania wpłata 10% wkładu budowlanego,
- 1991 r. wpłata do SM 20% wkładu budowlanego,
- 1992 r. wpłata do SM 20% wkładu budowlanego i rozpoczęcie "dużej ulgi budowlanej" na podstawie art. 26 ust. 1 pkt. 5 lit. c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350 z późn. zm.) i na podstawie uchwały siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 16 listopada 1995 r., sygn. akt III AZP 34/95,
- 2004 r. wpłata do SM 50% wkładu budowlanego - kontynuacja i zakończenie rozpoczętego w 1990 r. procesu wnoszenia wkładu budowlanego dotyczącego tej samej inwestycji,
- 2004 r. wpłata do SM różnicy pomiędzy wartością rynkową lokalu, a zwaloryzowanym wkładem budowlanym przy uwzględnieniu bonifikat zawartych w statucie SM.

W piśmie tym Podatnicy podkreślają, iż przekształcenie prawa do lokalu na podstawie podpisanej umowy ze SM miało miejsce w dniu 25.08.2004 r. i było finalizacją całego procesu rozpoczętego w 1990 r., a zakończonego w 2004 r., obejmującego jedną inwestycję jaką jest przedmiotowe mieszkanie. Ponadto informują, iż dopiero ustawa z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509) zlikwidowała w/wym. przywileje przy jednoczesnym przedłużeniu ulgi do końca 2004 r. dla osób kontynuujących nabyte prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie, po rozpatrzeniu zarzutów zawartych w zażaleniu, w przedmiotowej sprawie zważył co następuje.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt. 5) lit. a) - g) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350 z późn. zm.) w brzmieniu na 1992 r., podstawę obliczenia podatku stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 lub art. 25 po odliczeniu m.in. kwot:

5) wydatków na cele mieszkaniowe podatnika, przeznaczonych na:

1. zakup gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,
2. budowę budynku mieszkalnego,
3. wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej, z wyjątkiem wkładu wynikającego z przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
4. zakup budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od osób, które wybudowały ten budynek w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
5. nadbudowę i rozbudowę budynku na cele mieszkalne,
6. przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne,
7. remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego.

Odliczenia te w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu na 1996 r. funkcjonowały w treści art. 26 ust. 1 pkt. 5:
Podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu m.in. kwot:

5) wydatków poniesionych w roku podatkowym na cele mieszkaniowe podatnika, przeznaczonych na:

1. zakup gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,
2. budowę budynku mieszkalnego,
3. wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej, z wyjątkiem wkładu wynikającego z przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
4. zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gmin, a także osób, które wybudowały ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej,
5. nadbudowę i rozbudowę budynku na cele mieszkalne,
6. przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne, oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu,
7. remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego zajmowanego na podstawie tytułu prawnego,

5a) wydatków poniesionych w roku podatkowym w celu systematycznego gromadzenia oszczędności wyłącznie na jednym rachunku oszczędnościowo- kredytowym w banku prowadzącym kasę mieszkaniową, według zasad określonych odrębnymi przepisami, w wysokości nie przekraczającej w roku podatkowym 20% kwoty określonej w ust. 3.

Z dniem 1 stycznia 1997 r. odliczenia poniesionych wydatków mieszkaniowych określono w nowym art. 27a ustawy jako odliczenia od podatku. I tak stosownie do zapisu art. 27a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od 1.01.1997 r. podatek dochodowy od osób fizycznych podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (art. 3 ust. 1 ustawy), obliczony zgodnie z art. 27 ustawy, zmniejsza się na zasadach określonych w art. 27a ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik:

1) poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na:

1. zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,
2. budowę budynku mieszkalnego,
3. wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej; w razie przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, za wydatki poniesione na wkład budowlany uznaje się wydatki stanowiące nadwyżkę ponad kwotę wkładu mieszkaniowego zaliczonego przez spółdzielnię na wkład budowlany,
4. zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonaniu działalności gospodarczej,
5. nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne,
6. przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu,
7. remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego zajmowanego na podstawie tytułu prawnego oraz wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy wspólnoty mieszkaniowej, utworzonej na podstawie odrębnych przepisów,

2) systematycznie gromadził oszczędności wyłącznie na jednym rachunku oszczędnościowo-kredytowym i w jednym banku prowadzącym kasę mieszkaniową, według zasad określonych w odrębnych przepisach.

Ustawą z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz. 1509 z późn. zm.) od dnia 1 stycznia 2002 roku zlikwidowano odliczenia z tytułu wydatków mieszkaniowych z wyjątkiem odliczenia od podatku wydatków poniesionych na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na remont i modernizację - zajmowanego na podstawie tytułu prawnego - budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego oraz wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej lub wspólnoty mieszkaniowej, utworzonych na podstawie odrębnych przepisów .

Ta sama ustawa z 21.11.2001 r. w art. 3 ust. 2 stwierdza, iż podatnikom którzy w latach 1992 - 1996 nabyli prawo do odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na cele określone w art. 26 ust. 1 pkt. 5 lit. b), e) i f) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 r., i dokonali dalszych wydatków na budowę tego budynku mieszkalnego, nadbudowę lub rozbudowę tego budynku na cele mieszkalne lub przebudowę tego strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia cele mieszkalne oraz wykończenie tego lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu, przysługuje prawo do odliczania tych wydatków poniesionych od dnia 1 stycznia 1997 r. do dnia 31 grudnia 2004 r. na zasadach określonych w art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1997 r.

Z powyższego przepisu wynika, że tylko podatnicy, którzy w latach 1992- 1996 nabyli prawo do odliczenia od dochodu wydatków określonych w art. 26 ust. 1 pkt. 5) lit. b), e) i f) w brzmieniu obowiązującym do 31.12.1996 r. tj.wydatków poniesionych na:

b) budowę budynku mieszkalnego,

e) nadbudowę i rozbudowę budynku na cele mieszkalne,

f) przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne, oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu,mogą odliczyć od dochodu dalsze wydatki poniesione na powyższe cele w okresie od 1.01.1997 r. do 31.12.2004 r.

Państwo M. natomiast w ramach tzw. dużej ulgi budowlanej w 1992 r. dokonali odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe określone w art. 26 ust. 1 pkt. 5) lit. c) ustawy tj. na wkład mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej (lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego), który to zapis w brzmieniu na 1992r. brzmiał :pkt. 5) lit. c) podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu kwot m.in. wydatków na cele mieszkaniowe podatnika, przeznaczonych na wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej, z wyjątkiem wkładu wynikającego z przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. A jak wynika z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 21.11.2001 r. przytoczonego powyżej, prawo do kontynuacji odliczeń wydatków mieszkaniowych od dochodu mają tylko podatnicy, którzy ponosili wydatki mieszkaniowe określone w art. 26 ust. 1 pkt. 5) lit. b), e) i f), a nie określone w art. 26 ust. 1 pkt. 5) lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31.12.1996 r.

Zatem małżonkowie T. i R. M. nie mogą odliczyć w 2004 r. wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe tj. na wkład budowlany w związku z przekształceniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Należy tu również dodać, że w myśl art. 26 ust. 1 pkt. 5) lit. c) ustawy w brzmieniu obowiązującym w latach 1992 - 1996 nie podlegały odliczeniu od dochodu wydatki poniesione na wkład do spółdzielni wynikający z tytułu przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.

W celu wyjaśnienia Podatnikom, iż w roku 1992 r. nie wpłacili 50% wkładu budowlanego, a wkład mieszkaniowy przytaczam przepisy ustawy z dnia 16.09.1982 r. - Prawo Spółdzielcze (Dz. U. z 1982 r. Nr 30, poz. 210 z późn. zm.) w brzmieniu na 1992 r. Zgodnie z art. 213 § 1 tej ustawy w budynkach stanowiących własność spółdzielni mieszkaniowej członkom przysługuje prawo używania przydzielonych im lokali mieszkalnych o powierzchni odpowiadającej wysokości wkładu mieszkaniowego lub budowlanego i innym kryteriom określonym w statucie (spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego).

Członek spółdzielni mieszkaniowej w zależności od rodzaju wniesionego wkładu (mieszkaniowego lub budowlanego) i zgłoszonego wniosku może uzyskać spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego:

1. lokatorskie albo
2. własnościowe

(art. 213 § 2 ustawy z dnia 16.09.1982 r.).

Państwo M. do roku 2004 (uzupełnienie wkładu budowlanego 18.08.2004 r., umowa ze Spółdzielnią Mieszkaniową "N." w E. została zawarta 25.08.2004 r.) posiadali lokatorskie prawo do przydzielonego lokalu mieszkalnego, a więc wniesiony wkład był wkładem mieszkaniowym, a nie budowlanym, jak twierdzą Podatnicy w zażaleniu na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Elblągu.

W myśl postanowień art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 21.11.2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne podatnikom, którzy w latach 1997 - 2001 nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt. 1 lit. a) - f) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r. przysługuje, na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania od podatku dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji - poniesionych od dnia 1 stycznia 2002 r. do dnia 31 grudnia 2004 r.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopiero z dniem 1 stycznia 1997 r.zapisem artykułu 27a ust. 1 pkt. 1) lit. c) przytoczonym powyżej, wprowadziła odliczenie od podatku dochodowego wydatku mieszkaniowego poniesionego na wkład budowlany w związku z przekształceniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.

Państwo T. i R. M. w latach 1997-2001 nie dokonywali zmniejszenia podatku dochodowego na zasadach określonych w art. 27a z tytułu poniesionych wydatków mieszkaniowych, a więc nie nabyli prawa do odliczenia od podatku w 2004 r. wydatków mieszkaniowych poniesionych na przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.

Ponadto organ odwoławczy informuje, iż załączone do zażalenia kserokopie pism Ministerstwa Finansów z dnia 10.03.2000 r. i z dnia 10.08.2004 r.- stanowiącego odpowiedź na zapytanie poselskie, nie mają związku z przedmiotową interpretacją, ponieważ dotyczą odliczeń wydatków poniesionych przez podatników w latach 1992 - 2004 na spłatę zaciągniętych przez spółdzielnie mieszkaniowe do dnia 31 maja 1992 r. kredytów na budownictwo mieszkaniowe, a nie wydatków na przekształcenie spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego. Uchwała siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 16 listopada 1995 r. (sygn. akt III AZP 34/95), którą powołano w tych pismach dotyczyła tylko wydatków poniesionych przez podatników na spłatę powyższych kredytów.

Mając na uwadze powyższe ustalenia prawne i faktyczne Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie postanowił jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.

Na przedmiotową decyzję służy Stronie prawo wniesienia skargi (w 2 egzemplarzach), zarzucającej tej decyzji tylko niezgodność z prawem, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie (adres do korespondencji: Izba Skarbowa w Olsztynie Ośrodek Zamiejscowy w Elblągu, Plac Jagiellończyka 5, 82-300 Elbląg), w terminie 30 dni od daty doręczenia tej decyzji.