Zgodnie z przedstawionym przez Stronę stanem faktycznym Spółka A prawa portugalskiego oraz Spółka B prawa portugalskiegozawarły między sobą umowę konsorcjum na wspólną realizację kontraktu na budowę autostrady na trenie Polski. Kontrakt ten ww. firmy realizują poprzez swoje oddziały w Polsce. Umowa konsorcjum stanowi iż: „Strony utworzyły konsorcjum wyłącznie do realizacji robót; udziały stron będą wynosiły dla Spólki A – 50% i dla Spółki B– 50%. Powyższy podział znajduje zastosowanie do podziału zarówno kosztów i zysków, jak i pracy.

Zgodnie z § 62 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr. 27, poz. 268 ze zm.) w 2003 r. umowa konsorcjum została zarejestrowana w Komitecie Integracji Europejskiej (KIE). Rejestracja ta uprawnia Spółkę B oddział do wystawiania faktur VAT na rzecz Spółki A oddział ze stawką 0% VAT.

Dodatkowo, zgodnie z § 62 cytowanego wyżej rozporządzenia w 2003 r. umowa konsorcjum została zarejestrowana w KIE. Rejestracja ta uprawnia Spółkę A oddziała do wystawiania faktur VAT na rzecz Spółki B oddział ze stawka 0% VAT.

W celu realizacji rozliczenia poniesionych kosztów, ta strona umowy konsorcjum, która w danym miesiącu (okresie rozliczeniowym) poniosła większą część kosztów, refakturuje za pomocą faktur VAT drugą stronę, częścią kosztów przewyższająca 50% całości poniesionych kosztów. Przykładowo, jeśli w danym miesiącu Spółka A oddział poniósła 60% całości kosztów realizacji kontraktu, a Spółka B oddział 40% całości kosztów realizacji kontraktu to celem zbilansowania kosztów w ramach umowy konsorcjum, Spólka A oddział powinna obciążyć Spółkę B oddział 10% całości poniesionych w tym okresie kosztów wystawiając refakturę VAT. Na poniesione koszty składają się przede wszystkim koszty usług budowlanych i dostaw materiałów budowlanych.

Spółka ma następujące wątpliwości:

Jaką stawkę podatku VAT należało zastosować do refakturowania za pomocą faktur VAT dostaw towarów ...

-na mocy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku do towarów i usług oraz obowiązującego rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr. 97, poz. 970 ze zm.)

Jaką stawkę podatku VAT należało zastosować do refakturowania za pomocą faktur VAT kosztów usług ...

-na mocy ustawy z dnia 11 marca 2005 r. o podatku do towarów i usług (Dz. U. Nr. 54, poz. 535 ze zm.) oraz obowiązującego Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr. 97, poz. 970 ze zm.) biorąc pod uwagę fakt :

iż zgodnie z § 62 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr. 27, poz. 268 ze zm.) w dniu 15 września 2003 r. umowa konsorcjum została zarejestrowana w Komitecie Integracji Europejskiej (KIE), przy czym zgodnie z tą rejestracją zamawiającym usługi jest firma Spółka A oddział, a dostawcą usług jest Spółka B oddział

iż zgodnie z § 62 powołanego wyżej rozporządzenia w dniu 29 października 2003 r. umowa konsorcjum została zarejestrowana w KIE, przy czym zgodnie z tą rejestracją zamawiającym usługi jest Spółka B oddział, a dostawcą usług jest Spółka A oddział

wystawcą refaktury będzie raz Spółka A oddział a raz Spółka B oddział, w zależności od tego która z firm poniosła w danym miesiącu większa część kosztów (zgodnie z umową konsorcjum strony mają ponosić koszty po 50%)

czy na mocy

-ustawy z dnia 11 marca 2005 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr. 54, poz. 535 ze zm.)

Spółka A jako strona konsorcjum – utworzonego w celu realizacji kontraktu zawartego z Generalna Dyrekcją Dróg Krajowych i Autostrad na budowę w ramach tej umowy konsorcjum, był uprawniony do obciążania Spółki B oddział w drodze refaktur kosztami poniesionymi w związku z realizacją ww kontraktu, a także do odbioru i uwzględniania w swoich rozliczeniach VAT analogicznych refaktur wystawionych przez Spółkę B oddział na rzecz Spółkę A oddział.

Kolejna wątpliwość Spółki dotyczy sposobu refakturowania faktur, tj. czy każdy poniesiony w związku z realizacją kontraktu koszt tzn. każda otrzymana przez daną stronę konsorcjum faktura powinna zostać refakturowana za pomocą faktur VAT w 50% czy tez dopiero na podstawie finalnego wyniku finansowego w danym miesiącu, pokazującego iż 50% udział w kosztach danej strony konsorcjum został przekroczony – powinny zostać zrefakturowane w całości te faktury, które nie zmieściły się w tym 50% udziale w kosztach.

Zdaniem Spółki:

Refakturowanie dostaw towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych tj. według stawki 7%, 22% w zależności od przedmiotu sprzedaży.

Zgodnie z pierwszą rejestracją umowy konsorcjum w KIE głównym dysponentem środków pomocowych i stroną zamawiającą usługi jest Spółka A oddział, a dostawcą usług w ramach umowy konsorcjum Spółka B oddział, natomiast zgodnie z drugą rejestracją umowy konsorcjum głównym dysponentem środków pomocowych i stroną zamawiającą usługi jest Spółka B oddział, a dostawcą usług w ramach umowy konsorcjum Spółka A oddział. Zatem zgodnie z § 6 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr. 97, poz. 970 ze zm.), celem rozliczenia kosztów Spółki A oddział uprawniony jest do refakturowania Spółka B oddział za wykonane usługi ze stawką 0% oraz do odbioru i uwzględniania w swoich rozliczeniach VAT refaktury wystawionej przez Spółkę B oddział ze stawką 0% za wykonane przez Spółkę B oddział lub innych podwykonawców usługi.

W ramach zawartej umowy konsorcjum Spółka A oddział jest uprawniony do obciążania Spółki B oddział w drodze refaktur kosztami poniesionymi w związku z realizacją ww. kontraktu, a także do odbioru i uwzględniania w swoich rozliczeniach VAT analogicznych refaktur wystawionych przez Spółkę B oddział na rzecz Spólki A oddział. Zgodnie z pismem Spółki jeżeli udział w kosztach ustalany na podstawie finalnego wyniku finansowego w danym miesiącu, pokazywałby iż 50% udział w kosztach danej strony konsorcjum został przekroczony prawidłowym będzie refakturowanie w całości tylko tych faktur, które nie zmieściły się w 50% udziale w kosztach.

W obowiązującym stanie prawnym ustawodawca nie uregulował wprost problematyki refakturowania. W praktyce refakturowanie polega na zafakturowaniu odsprzedaży usług, bez doliczania jakiejkolwiek marży, ceny netto jak i stawki VAT w fakturach dokumentujących odsprzedaż usług dla poszczególnych użytkowników, są takie same jak w fakturze usługodawcy, podatek należny zaś jest równy podatkowi naliczonemu. Zaznaczyć należy, że refakturowanie usługi jest możliwe tylko wtedy, gdy strony zawarły ze sobą umowę przewidującą taką możliwość. Niespełnienie któregoś z tych warunków czyni refakturownie niemożliwym. W przepisach VI Dyrektywy dotyczących świadczenia usług znajduje się regulacja, zgodnie z którą w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, bierze udział w świadczeniu usług, wówczas podatnik ten nabywa i świadczy te usługi tj. podmiot pośredniczący w nabywaniu usługi, jest uprzednio nabywcą a nastepnie sam świadczy zakupioną wcześniej usługę.

Przez refakturowanie usług – obok czynności odsprzedaży usług – rozumie się również przeniesienie określonych kosztów na rzecz klienta, którymi jest on nastepnie obciążany. Nie nastepuje wówczas kupno i odsprzedaż usługi przez pośrednika, lecz poniesienie przez pośrednika kosztów zakupu usługi świadczonej na rzecz odbiorcy.

Zgodnie z przyjętym poglądem w przypadku gdy dany podmiot świadczy usługę o charakterze kompleksowym, lecz stanowiącą w istocie jedno, niepodzielne świadczenie, to wówczas nie jest dopuszczalne dzielenie tej usługi na części i dokonywania refakturowania jej poszczególnych elementów. Nie jest natomiast wykluczone refakturowanie tych usług, które mają charakter usługi dodatkowej do zasadniczej części świadczenia. Dotyczyć to będzie tych usług, których wyodrębnienie nie zmieni istoty usługi podstawowej. W przedstawionym przez Spółkę przypadku należałoby refakturować nadwyżkę poniesionych kosztów przekraczającą 50% ogólnie poniesionych, zgodnie z umową konsorcjum.

W obowiązującym Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w par. 6 ust 1 określono przypadki obniżenia do wysokości 0% stawkę podatku naliczonego przy świadczeniu usług przez zarejestrowanych podatników oraz imporcie usług nabywanych za środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej, jeżeli została zawarta pisemna umowa o świadczenie tych usług, zarejestrowana przez Komitent Integracji Europejskiej.

Zgodnie z § 6 ust 2 wyżej cytowanego rozporządzenia, w przypadku świadczenia i importu usług, których nabycie finansowane jest w części ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej i w części z innych środków finansowych, stawkę podatku obniżoną do wysokości 0% stosuje się wyłącznie do tej części wartości usługi, która została sfinansowana ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Warunkiem zastosowania stawki 0%, wynikającym z ust 3 cytowanego przepisu, jest wyodrębnienie w wystawionej fakturze części wartości usług finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej i z innych środków, natomiast zarejestrowana umowa powinna zawierać określenie procentowego udziału środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Na podstawie § 6 ust. 3 i 4 powołanego wyżej rozporządzenia za środki finansowe z pomocy zagranicznej uważa się, bezzwrotne środki przekazane polskim podmiotom z budżetu Unii Europejskiej na podstwie umów zawartych z Rządem Rzeczypospolitej Polskiej dotyczących

• Programu Pomocy w Przebudowie Gospodarczej Państw Europy Środkowej i Wschodniej (PHARE) w tym złotowe fundusze partnerskiepowstałe w wyniku realizacji tego programu, a także środki, które zostały przekazane polskim podmiotom na podstawie umów zawartych z nimi przed 1 maja na sfinansowanie programów, realizowanych przez te jednostki w ramach Programów Ramowych Unii Europejskiej oraz w ramach innych programów wspólnotowych Unii Europejskiej
• kontraktów zawartych przed dniem 1 maja 2004 r. w ramach Przedakcesyjnego Instrumentu Polityki Strukturalnej (ISPA).

Za środki finansowe bezzwrotnej pomocy zagranicznej uważa się także bezzwrotne środki przekazane polskim podmiotom przez rządy państw obcych lub organizacje międzynarodowe udzielające pomocy na podstawie:

• umów zawartych z Rządem Rzeczpospolitej Polskiej;
• jednostronnych deklaracji rządów i organizacji międzynarodowych udzielających pomocy

z wyłączeniem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz przypadków kiedy umowa nie wyłącza możliwości opłacenia podatku ze środków finansowych bezzwrotnej pomocy.

Powyższe zasady opodatkowania usług finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej stawką 0%, zgodnie z § 6 ust. 8 cytowanego rozporządznia nie mają zastosowania, gdy kwota podatku została zaliczona do objęcia kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu przepisów regulujących zasady korzystania ze środków z bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Stawkę 0% VAT można zastosować dopiero po zarejestrowaniu pisemnej umowy na usługi finansowane ze środków z bezzwrotnej pomocy zagranicznej przy jednoczesnym spełnieniu wyżej opisanych warunków zawartych w powołanych przepisach prawa podatkowego.

Z przytoczonych wyżej przpisów prawa wynika, że preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 0% stosuje się, do świadczenia usług nabywanych za środki bezzwrotnej pomocy zagarnicznej pod warunkiem zarejestrowania w Komitecie Integracji Europejskiej umowy pomiędzy jednostką zarządzającą środkami pomocowymi a bezpośrednim wykonawcą usługi, a w wypadku wykonywania usług przez poszczególnych podwykonawców gdzie dysponentem środków jest pierwszy dostawca usługi, zarejestrowanie w Komitecie Integracji Europejskiej umów podwykonawczych.

Jak wynika z powyżej cytowanych przepisów ustawodawca przewidział stosowanie preferencyjnej stawki 0% wyłącznie do świadczenia usług nabywanych za środki finansowe z pomocy zagranicznej. Ponadto w praktyce refakturowanie polega na zafakturowaniu odsprzedaży usług, nie towarów. Do fakturowania dostaw towarów – kosztów należy stosować zasady ogólne tj. stosować prawidłową stawkę podatku VAT w zależności od przedmiotu dokonywanej sprzedaży.

Pamiętać należy, że od 1 maja 2004 r. na dostawę materiałów budowlanych zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązuje stawka podatku VAT w wysokości 22%.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Spółki przedstawione w piśmie, Naczelnik Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej uznaje za prawidłowe

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.