Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), art. 15 ust. 6, art. 16a ust. 1 pkt 1, art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 16c pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku M. sp. z o.o. z dnia 28.01.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 2.02.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanawia uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym stanowisko zawarte we wniosku jest prawidłowe.

Zgodnie z przedstawionym przez spółkę stanem faktycznym opisanym we wniosku M. sp. z o.o. zleciła K. sp. z o.o., na podstawie umowy z dnia 10.09.1997 r. o prowadzenie wspólnej inwestycji, m.in. wybudowanie budynków i budowli (budynki) na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym należącym do K. K. sp. z o.o., działając jako zleceniobiorca, poniosła koszty budowy budynków w związku z otrzymanym zleceniem ich budowy. W związku z powyższym, z tytułu zbycia nakładów inwestycyjnych do M. sp. z o.o., K. sp. z o.o. wystawiła fakturę VAT wykazany na fakturze został rozliczony przez K. Umowa dotyczyła m.in. następujących budynków: zadaszenia spedycyjnego, budynku GPT, hali Hymen, magazynu płyt laminowanych, magazynu papieru, hali VITS, hali Schelling. Następnie budynki zostały odpłatnie wydzierżawione przez M. sp. z o.o. do K. sp. z o.o. Zgodnie z art. 235 kodeksu cywilnego, ponieważ budynki wybudowane były na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym K. stanowią one w sensie prawnym własność K. Natomiast w sensie ekonomicznym koszt wybudowania budynków poniosła M. Obecnie M. sp. z o.o. i K. sp. z o.o. zamierzają rozwiązać umowę dzierżawy i rozliczyć poniesione nakłady. K. w celu uregulowania stanu prawnego i faktycznego dotyczącego budynków zamierza więc zażądać, na podstawie art. 231 § 2 kodeksu cywilnego, aby M. nabyła prawo użytkowania wieczystego obejmujące grunt, na którym wzniesiono budynki, gdyż wartość prawa użytkowania wieczystego jest znacznie niższa od wartości budynków. Wynagrodzenie K. za przeniesienie prawa użytkowania wieczystego będzie odpowiadało wartości prawa użytkowania wieczystego z budynkami pomniejszonej o wartość budynków, gdyż koszty budowy budynków poniosła M. Następnie planowane jest nabycie przez K. od M. prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkami za cenę odpowiadającą wartości rynkowej prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkami.

M. sp. z o.o. wnosi o potwierdzenie poprawności niżej przedstawionej kwalifikacji transakcji na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Mianowicie w momencie nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntów, M. nie zaliczy wydatków na nabycie prawa użytkowania wieczystego do kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 1a ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych) ani też nie będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej prawa użytkowania wieczystego (art. 16c pkt 1). Wydatki na nabycie prawa użytkowania wieczystego zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia tego prawa. Według stanowiska wnioskodawcy w momencie nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu M. nie może zaliczyć wydatków na nabycie prawa użytkowania wieczystego do kosztów uzyskania przychodów do momentu jego sprzedaży, ani też nie może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej prawa użytkowania wieczystego (art. 16 ust. 1 pkt 1a i art. 16c pkt 1). Wydatki na nabycie prawa użytkowania wieczystego zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia tego prawa. Ponieważ M. nie będzie używała budynków na potrzeby związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą, lecz odsprzeda je do K., to nie wprowadzi budynków do ewidencji środków trwałych.

Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, udzielając interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie przedstawionej we wniosku przez M. sp. z o.o., stwierdza, co następuje:

K. sp. z o.o. będąc wieczystym użytkownikiem gruntów, na których wzniosła przedmiotowe budynki, z mocy prawa stała się ich właścicielem i pomimo sprzedaży do M. sp. z o.o. nakładów poczynionych na wybudowanie tych budynków, pozostała nim nadal. Zgodnie bowiem z art. 235 ustawy z dnia 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), cyt. § 1 „Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. § 2 Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym”. Z powyższego przepisu wynika, iż prawo wieczystego użytkowania gruntu ma nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków wzniesionych na tym gruncie, co oznacza, że prawem głównym jest prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym (podrzędnym) jest prawo własności budynków i urządzeń. Użytkowanie wieczyste gruntu nie może być przedmiotem obrotu prawnego odrębnym od prawa własności budynków wzniesionych na tym gruncie, i odwrotnie, to ostatnie prawo nie może być przedmiotem obrotu prawnego odrębnym od prawa użytkowania wieczystego. Tak więc przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntów przez K. sp. z o.o. na rzecz M. sp. z o.o. może nastąpić tylko i wyłącznie wraz przeniesieniem prawa własności budynków, które znajdują się na tym gruncie. Ponieważ M. sp. z o.o., jako że uważa się za „ekonomicznego właściciela” budynków i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od nabytych nakładów na ich wybudowanie, po nabyciu własności budynków będzie kontynuował amortyzację – już jako właściciel, na podstawie art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16. Zgodnie z ww. przepisem art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością. Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt. 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, iż nabywając prawo wieczystego użytkowania gruntów, na których znajdują się przedmiotowe budynki, M. sp. z o.o. nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie tego prawa; wydatki na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów będą kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia tego prawa. M. sp. z o.o. nie może również dokonywać odpisów amortyzacyjnych od nabytego prawa wieczystego użytkowania gruntów, ponieważ nie pozwala na to przepis art. 16c pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 16c pkt 1 ustawy cyt. „amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów”.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i udzielona została w oparciu o przepisy prawne obowiązujące na dzień wydania postanowienia i obowiązuje do czasu zmiany stanu prawnego. Zgodnie z przepisami art. 14b § 1 i § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60) interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia. Zgodnie z art. 14a § 4 i 236 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60) na niniejsze postanowienie służy zażalenie.