Stan faktyczny w sprawie

Podatnik podatku od towarów i usług – spółka z o. o. prowadzi działalność gospodarczą polegającą na remontach statków na rzecz armatorów z państw członkowskich Unii Europejskiej. Powyższe usługi Spółka wykonuje zarówno bezpośrednio jak również jako podwykonawca.

Ocena prawna stanu faktycznego

Zakres przedmiotowy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług obejmuje opodatkowanie podatkiem VAT, czynności wymienionych przez ustawodawcę w art. 5 ust. 1 ustawy. I tak zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika wynika, że wykonuje on usługi remontowe statków dla kontrahentów z krajów Unii Europejskiej, jak również dla kontrahentów krajowych. W świetle przepisów ustawy świadczenie usług remontowych, których przedmiotem są statki, a więc rzeczy ruchome, stanowi usługę na ruchomym majątku rzeczowym.

W świetle uregulowań ustawy świadczone przez podatnika w/w usługi mogą być opodatkowane według krajowej stawki podatkowej albo też nie podlegać opodatkowaniu w kraju. Przyjęcie jednej z tych opcji uzależnione jest od statusu zleceniodawcy usługi.

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy, w przypadku świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym - miejscem świadczenia usług – a zatem i miejscem opodatkowania – jest miejsce, gdzie są faktycznie świadczone.

Z przywołanego przepisu wynika, iż świadczący powyższą usługę zobowiązany jest do jej opodatkowania według miejsca jej faktycznego wykonywania. W myśl powyższej zasady miejscem opodatkowania jest kraj, w którym prace polegające na remoncie statków są faktycznie wykonywane.

Zatem na mocy art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy, w przypadku gdy podatnik świadczy w kraju tego typu usługi zobowiązany jest do ich opodatkowania według stawki krajowej. Zgodnie z przepisem art. 83 ust. 15 ustawy stawkę podatku w wysokości 0 proc. stosuje się do usług polegających na remoncie, przebudowie lub konserwacji statków wymienionych w klasie PKWiU ex 35.11 oraz ich części składowych.

W art. 83 ust. 2 ustawy ustawodawca określił warunki, jakie podatnik obowiązany jest spełnić, aby mógł zastosować zerową stawkę podatku VAT. I tak, usługi remontowe statków ujętych w grupowaniu PKWiU 35.11 mogą zostać objęte 0% stawką podatku VAT w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji, z której jednoznacznie wynika, że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie.

Zatem świadczenie przez podatnika w kraju usług polegających na remoncie statków na rzecz zleceniodawcy krajowego jak i zagranicznego podlega opodatkowaniu stawką 0% pod warunkiem, że remont jest wykonywany na rzecz statków zaklasyfikowanych pod numerem PKWiU 35.11 oraz pod warunkiem prowadzenia przez podatnika dokumentacji, o której mowa w art. 83 ust. 2 ustawy.

Natomiast w przypadku świadczenia przez podatnika usług remontowych statków poza terytorium kraju, w myśl przepisu art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy miejscem opodatkowania jest państwo, w którym prace są fizycznie wykonane. Powyższe usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, a podatnik świadczący w/w usługi nie wykazuje ich w deklaracji VAT-7.

Przepisu zawartego w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy nie stosuje się, gdy podmiot (kontrahent), który nabywa usługi remontu statków zarejestruje się jako podatnik podatku od wartości dodanej UE w swoim kraju. Rejestracja nabywcy ma kluczowe znaczenie dla ustalenia miejsca opodatkowania.

Zgodnie z art. 28 ust. 7 ustawy w przypadku usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. c i d, świadczonych dla nabywcy, który podał wykonującemu te usługi numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi są wykonywane, miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy usługi ten numer, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną wywiezione z terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi te zostały faktycznie wykonane.

Zgodnie z art. 28 ust. 8 ustawy w przypadku, gdy usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, przepis ust. 7 stosuje się jeżeli towary po wykonaniu usługi zostaną niezwłocznie, nie później jednak niż w terminie 30 dni od wykonania na nich usług, wywiezione poza terytorium kraju.

Zatem w przypadku gdy nabywca usług świadczonych na majątku ruchomym, tj. usług remontów statków wykonywanych na terytorium Wspólnoty, poda usługodawcy swój numer identyfikacji podatkowej nadany mu dla potrzeb podatku lub podatku od wartości dodanej w kraju Wspólnoty, innym niż kraj fizycznego wykonania tych usług, za miejsce świadczenia usług uznaje się kraj, który nadał usługobiorcy ten numer. Powyższa regulacja ma zastosowanie tylko wówczas, gdy wywiezienie (wypłynięcie) statku nastąpi niezwłocznie po wykonaniu usług remontu poza terytorium kraju ich faktycznego wykonania, nie później niż 30 dni od daty ich wykonania.

Jeżeli zatem zleceniodawca zarejestrowany w innym niż Polska kraju Unii Europejskiej poda unijny numer identyfikacyjny, wówczas to on przejmie obowiązek opodatkowania usługi według stawki obowiązującej w kraju, który numer ten mu nadał.

Reasumując, w niniejszej sprawie z uwagi na fakt, iż podatnik wykonuje usługi remontów statków, tj. usługi na ruchomym majątku rzeczowym, miejscem ich świadczenia, zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy, a co za tym idzie opodatkowania jest miejsce, gdzie są faktycznie świadczone. Natomiast w przypadku gdy nabywca usług remontów statków, poda usługodawcy swój numer identyfikacji podatkowej nadany mu dla potrzeb podatku lub podatku od wartości dodanej w kraju Unii Europejskiej, innym niż kraj fizycznego wykonania tych usług, miejscem świadczenia jest kraj, który nadał usługobiorcy ten numer, przy spełnieniu warunków określonych w art. 28 ust. 7 i 8 ustawy. Zatem o miejscu świadczenia usługi remontów statków decyduje status podmiotu, który bezpośrednio zlecił wykonanie usługi, a nie status podmiotu – armatora statku, na rzecz którego ostatecznie usługa jest wykonywana.