Stan faktyczny

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnik podatku od towarów i usług, zarejestrowany dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, dokonuje nabycia towarów używanych od podatników podatku od wartości dodanej z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży na terytorium kraju. Nabycia towarów używanych podatnik dokonuje od firm niemieckich posiadających numer identyfikacji podatkowej dla potrzeb handlu wewnątrzwspólnotowego.

Numer identyfikacji podatkowej VAT dla potrzeb handlu wewnątrzwspólnotowego nadany Podatnikowi obejmuje wyłącznie nazwisko i imię Podatnika jako osoby fizycznej. Kontrahenci unijni, na fakturach dokumentujących przedmiotowe transakcje umieszczają imię i nazwisko Podatnika oraz adres zamieszkania, bez podania nazwy handlowej firmy prowadzonej przez Podatnika.

Podatnik na fakturach dokumentujących odsprzedaż towarów używanych na terytorium kraju, umieszcza imię i nazwisko jak również nazwę prowadzonej przez siebie firmy.

Ocena prawna stanu faktycznego

I Art. 5 ust. 1pkt 4 ustawy stanowi, iż wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, jest jedną z czynności podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy „przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz”.

Powyższy przepis stosuje się pod warunkiem, że:

1. nabywcą towarów jest:

a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika,
b) (...)
- z zastrzeżeniem art. 10;
2. dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit.a.

Ustawodawca w art. 10 ustawy, wymienia przypadki, w których wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju nie występuje.

Zgodnie z ust. 1 art. 10 ustawy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9, nie występuje w przypadku, gdy:

1. (...)
2. (...)
3. (...)
4. dostawa towarów, o których mowa w art. 120 ust. 1, w wyniku której ma miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju, jest opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach,
5. (...).

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika, wynika, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje on wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów używanych z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży na terytorium kraju.

Nabycia towarów używanych podatnik dokonuje od firm niemieckich posiadających numer identyfikacji podatkowej dla potrzeb handlu wewnątrzwspólnotowego.

Mając na uwadze brak precyzyjnego określenia przez Podatnika kwestii sposobu nabycia towarów używanych od kontrahenta z UE zarejestrowanego dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, należy rozważyć dwa przypadki odnoszące się do sytuacji, gdy przedmiotowe towary zostały nabyte na zasadach

1. ogólnych, lub też
2. na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 ustawy (tj. na zasadzie marży).

Nabycie towarów używanych przez Podatnika na zasadach ogólnych tj. przy spełnieniu zasad określonych w art. 9 ust. 2 ustawy, od kontrahentów unijnych zarejestrowanych dla potrzeb podatku od wartości dodanej, stanowić będzie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju.

Podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów reguluje art. 31 ustawy.

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy, podatnicy są zobowiązani do wystawienia faktury wewnętrznej i wykazania w niej podatku należnego oraz ujęcia jej w rejestrze sprzedaży.

Kwota podatku należnego od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy, stanowi kwotę podatku naliczonego.

Podatek naliczony jest rozliczany na zasadach ogólnych w deklaracji VAT-7 dla podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z treścią przepisu art. 100 ust. 1 ustawy „Podatnicy, o których mowa w art. 15, dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w rozumieniu art. 9-12 lub wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu art. 13, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym informacje podsumowujące o dokonanych wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów (...)”.

Natomiast zakładając, że Podatnik nabywa towary używane, co do których kontrahenci unijni stosują zasadę, o której jest mowa w przepisie art. 120 ust. 4 ustawy w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy, należy stwierdzić, iż w takim przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju nie występuje, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A zatem, Podatnik nie wykazuje przedmiotowej transakcji w deklaracji podatkowej VAT oraz w informacji podsumowującej VAT UE.

Podatnik prezentując stan faktyczny w zakresie dostawy towarów używanych na terytorium kraju nabytych od kontrahentów z UE stwierdza, iż nalicza podatek VAT od marży w trybie art. 120 ust. 1 pkt 4, ust. 4, ust. 10 ustawy jak również stosuje stawkę podatku VAT 22% od wartości netto wykazanej na fakturze.

Zasady i procedury w zakresie dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków unormowane zostały w rozdziale IV ustawy.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy, przez towar używany rozumie się „ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne”.

Zasady opodatkowania dostaw towarów używanych unormowane w art. 120 ustawy dotyczą zarówno podatników dokonujących bezpośrednio dostaw tych towarów, jak i pośredników, działających na podstawie umowy agencyjnej, komisu, pośrednictwa itp.

W art. 120 ust. 4 ustawy wskazano, iż „w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odsprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku”.

Art. 174 ustawy stanowi, iż „w przypadkach, o których mowa w art. 120, procedura polegająca na opodatkowaniu marży ma zastosowanie do dostaw towarów nabytych lub uprzednio importowanych przez podatników, o których mowa w art. 120 ust. 4, po dniu 30 kwietnia 2004 r.”

W myśl art. 120 ust. 10 ustawy podatnik może stosować metodę opodatkowania marży, jeżeli nabył towary używane, dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie lub antyki od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
2. podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113,
3. podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem zgodnie z ust. 4.

Z przywołanych przepisów wynika, iż zastosowanie szczególnej procedury w zakresie opodatkowania, jaką jest opodatkowanie marży może nastąpić tylko w ściśle określonych warunkach. Oznacza to, iż w przypadku odsprzedaży towarów używanych nabytych w tym celu po 30 kwietnia 2004r. Od podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy, podstawą opodatkowania jest marża tj. różnica między kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku.

Zatem przy dostawie towarów używanych powyższy sposób opodatkowania może mieć miejsce, gdy nabycie towarów używanych jest m.in. opodatkowane na takich samych, szczególnych zasadach opodatkowania marży.

Wobec powyższego, w przypadku, gdy podatnik dostarcza towary używane, nabyte uprzednio od podmiotów wymienionych w ust. 10 pkt 3 ustawy, zasada opodatkowania marży znajduje zastosowanie. Należy w tym miejscu wskazać, iż opodatkowanie marży dla dostawy towarów używanych nie wymaga składania zawiadomienia do naczelnika urzędu skarbowego, o którym mowa w art. 120 ust. 13 ustawy, o przyjętym sposobie opodatkowania. Zawiadomienie naczelnika urzędu skarbowego o przyjętym sposobie opodatkowania dotyczy wyłącznie dostaw towarów wymienionych w art. 120 ust. 11 ustawy.

Niezależnie od powyższego, Podatnik może stosować ogólne zasady opodatkowania do dostaw do których stosuje się przepisy ust. 10 i 11 ustawy.

Wobec powyższego, Podatnik dokonujący sprzedaży towarów używanych zakupionych uprzednio z krajów Wspólnoty UE na zasadach marży, ma możliwość wyboru ww. zasad opodatkowania.

Jednakże, w przypadku sprzedaży towarów używanych, które nie zostały nabyte od podmiotów, o których mowa w art. 120 ust. 10 ustawy, ww. transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie na zasadach ogólnych.

Podatnik dokonując sprzedaży towarów używanych, nabytych uprzednio na zasadzie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o której mowa w art. 9 ust. 1 i 2 ustawy, winien stosować ogólne zasady opodatkowania, według stawki, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

II W zgłoszeniu rejestracyjnym w zakresie transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT-R/UE) podatnik będący osobą fizyczną w polu A.1 „Dane Identyfikacyjne” winien podać tylko swoje imię i nazwisko, co stanowi podstawę wpisu podatnika do rejestru podatników VAT-UE, jak również jest podstawą zamieszczenia podatnika w elektronicznej bazie Systemu Wymiany Informacji o Podatku VAT (VIES) funkcjonującego w krajach Unii Europejskiej.

Wobec powyższego, kontrahenci unijni na fakturach dokumentujących przedmiotowe transakcje umieszczają imię i nazwisko nabywcy towarów oraz adres zamieszkania.

Natomiast kwestie prowadzenia dokumentacji, w tym wystawiania faktur przez podatników oraz prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu przez podatnika ogólnych zasad opodatkowania, zostały uregulowane w dziale XI ustawy. I tak, zgodnie z art. 106 ustawy „ podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16”.

Szczegółowe zasady m.in. wystawiania faktur określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971), zwane dalej rozporządzeniem. I tak, zgodnie z § 12 ust. 1 rozporządzenia „ faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy lub nabywcy, z zastrzeżeniem ust.10 i 11;
3. dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT"; podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym;
4. nazwę towaru lub usługi;
5. jednostkę miary i ilość sprzedanych towarów lub rodzaj wykonanych usług;
6. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
7. wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
8. stawki podatku;
9. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz nie podlegających opodatkowaniu;
10. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
11. wartość sprzedaży towarów lub wykonanych usług wraz z kwotą podatku (wartość sprzedaży brutto), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku lub zwolnionych od podatku, lub niepodlegających opodatkowaniu;
12. kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem, wyrażoną cyframi i słownie”.

W przypadku zastosowania przez podatnika do dostaw towarów używanych, szczególnej procedury opodatkowania marży - zgodnie z ust. 8 § 12 rozporządzenia - faktury powinny zawierać dane określone w w/w przepisie, tj. dane określone w § 12 ust. 1 pkt 1-5 i 12 rozporządzenia oraz wyrazy "VAT marża". Należy w tym miejscu wskazać, iż w myśl art. 120 ust. 16 ustawy w przypadku, gdy opodatkowaniu podlega marża „podatnik nie może oddzielnie wykazywać na wystawianych przez siebie fakturach podatku od dostawy towarów”.

A zatem, Podatnik na fakturach dokumentujących sprzedaż towarów używanych na terytorium kraju, winien umieszczać, zgodnie z w/cyt. § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, m.in. „imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy”.

Koniecznym dla ustalenia praw i obowiązków z tytułu dokonanego zakupu na terytorium Wspólnoty jest określenie, czy przeprowadzona przez podatnika transakcja jest wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów w rozumieniu art. 9 ust.1 w związku z art. 5 ustawy.