W rozpatrywanym wniosku z dnia 01 czerwca 2005r. zapytujący przedstawił następujący stan faktyczny:

W dniu 16 września 2004r. zapytujący zawarł umowę z deweloperem na zakup nowobudowanego lokalu mieszkalnego. Ponieważ umowa obejmowała lokal mieszkalny w tzw. stanie surowym podatnik dodatkowo zlecił deweloperowi wykonanie robót wykończeniowych w tym lokalu.

W dniu 18 listopada 2004r. wnioskodawca otrzymał od dewelopera fakturę z adnotacją „zaliczka na roboty wykończeniowe”, a dokumentującą wykonane prace wykończeniowe. Wydatki wykazane na wymienionej fakturze mieszczą się w zakresie określonym w rozporządzeniu Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996r. (Dz. U. Nr 156, poz.788) – w tym przedmiocie wnioskodawca powołuje się na art.27a ust.17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. delegację ustawową do wydania rozporządzenia wykonawczego.

Wymienione wydatki nie zostały odliczone od ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i nie zwrócone mu w jakiejkolwiek formie. Dotyczą, jak wskazuje wnioskodawca, lokalu mieszkalnego znajdującego się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej – zgodnie z art.27a ust.7 pkt 2 ww. ustawy.Przejęcie lokalu nastąpiło na podstawie protokołu końcowego odbioru lokalu w dniu 29 stycznia 2005r.Akt notarialny sporządzono dnia 31 stycznia 2005r.

Przy tak określonym stanie faktycznym wnioskodawca zwraca się z zapytaniem: czy zasadnym jest odliczenie wydatków poniesionych w 2004r. na wykończenie przedmiotowego lokalu mieszkalnego w ramach tzw. ulgi remontowej i w związku z tym dokonanie stosownej korekty zeznania podatkowego.Zdaniem zapytującego, z uwagi na to, iż wydatki zostały poniesione w 2004r. i dotyczą kosztów modernizacji lokalu mieszkalnego, podlegają one odliczeniu w ramach tzw. ulgi remontowej.

Przy tak określonym stanie faktycznym Naczelnik Urzędu Skarbowego w Grójcu stwierdza, co następuje:

Wydatki na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego zajmowanego na podstawie tytułu prawnego stanowiły i stanowią odrębny tytuł do odliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych. Do końca 2001r. ulga remontowo- modernizacyjna funkcjonowała równolegle z tzw. dużą ulgą budowlaną, zlikwidowaną ustawą z dnia 21 listopada 2001r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134, poz.1509). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, każda ulga podatkowa stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości podatkowej. W konsekwencji o prawie do odliczenia może decydować wyłącznie literalne brzmienie obowiązujących przepisów, w przypadku ulgi remontowo – modernizacyjnej przepisami tymi jest ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz.176 z późn. zm.), zwana dalej „updf” w związku z art.12 ust.2 ustawy z dnia 12 listopada 2003r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz.1956).

Stosownie do art.12 ust.2 ustawy z dnia 12 listopada 2003r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz.1956) wydatki poniesione na remont i modernizację lokalu mieszkalnego w latach 2003-2005 podlegają odliczeniu od podatku, w wysokości i na zasadach określonych w art.27a i art.45 ust.3a pkt 1 updf.

Zgodnie z art.27a ust.1 pkt 1 updf, podatek dochodowy od osób podlegających w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu obliczony zgodnie z art.27 updf i obniżony zgodnie z art.27b updf o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, zmniejsza się na zasadach określonych w ustawie, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na remont i modernizację – zajmowanego na podstawie tytułu prawnego – budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego oraz wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej lub wspólnoty mieszkaniowej utworzonych na podstawie odrębnych przepisów, a ponadto przedmiotowe wydatki: mieszczą się w zakresie, wydanego w oparciu o art.27a ust.17 updf, rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996r. w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (Dz. U. Nr 156, poz.788), zostały udokumentowane fakturą wystawioną wyłącznie przez podatnika podatku od towarów i usług, niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku, lub dowodem odprawy celnej, a w przypadku wpłat na wyodrębniony fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej lub wspólnoty mieszkaniowej – dowodem jej wpłaty (art.27a ust.6 pkt 1 updf), nie zostały odliczone od ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, chyba że zwrócone wydatki zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu (art.27a ust.7 pkt 2 updf), dotyczą budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art.27a ust.7 pkt 2 updf). O ile przytoczone warunki zostaną spełnione łącznie, podatnikowi przysługuje prawo do odliczeń od podatku na zasadach określonych w art.27a ust.3 pkt 2, ust.4, ust.5, ust.10 oraz ust.15 updf.

Podkreślenia wymaga, iż ustawodawca nie uzależnił prawa do omawianej ulgi od innych, niż wyżej wymienionych, warunków. A to oznacza, iż poniesione przez podatnika wydatki – w tym również związane z nowo wybudowanym budynkiem mieszkalnym lub lokalem mieszkalnym w takim budynku, zajmowanym przez podatnika na podstawie tytułu prawnego – mogą być odliczone w ramach ulgi remontowo – modernizacyjnej, jeżeli tylko spełnione zostaną wyżej omówione warunki. Jak wynika z art.27a ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. updf, podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z odliczeń od podatku z tytułu poniesienia wydatków na remont i modernizację jest posiadanie tytułu prawnego do remontowanego lub modernizowanego lokalu mieszkalnego.

Pojęcie „tytuł prawny” nie zostało zdefiniowane w prawie podatkowym.Za tytuł prawny do lokalu mieszkalnego, o którym mowa powyżej, uważa się m.in.akt własności budynku lub lokalu mieszkalnego,umowę najmu lub dzierżawy, umowę użyczenia,inny stosunek zobowiązaniowy, z którego wynika prawo podatnika do korzystania z lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art.9 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz.903 z późn. zm.), odrębna własność może powstać także w wykonaniu umowy zobowiązującej właściciela gruntu, np. dewelopera, do wybudowania na tym gruncie domu oraz do ustanowienia – po zakończeniu budowy – odrębnej własności lokali i przeniesienia tego prawa na drugą stronę umowy lub na inna wskazaną w umowie osobę. W wyniku zawarcia ww. umowy pomiędzy deweloperem a osobą dokonującą zakupu lokalu mieszkalnego, powstaje stosunek o charakterze zobowiązującym. Zobowiązanie dotyczy w tym wypadku wybudowania domu, ustanowienia w nim odrębnej własności lokali oraz przeniesienia własności lokalu na drugą stronę umowy, lub na osobę trzecią. Pełna realizacja zobowiązania między stronami wymaga więc późniejszego zawarcia umowy o skutku rozporządzającym, w której deweloper przeniesie na rzecz klienta własność wyodrębnionych lokali. Należy zatem przyjąć, iż o ile ww. umowa zawiera klauzulę na podstawie której deweloper zobowiązuje się udostępnić lokal mieszkalny bezpośrednio po jego wybudowaniu, a przed ustanowieniem odrębnej własności, to umowa ta stanowi tytuł prawny o którym mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, że w przypadku umowy przedwstępnej, sprzedaż dotyczy rzeczy przyszłej, nawet nie istniejącej w chwili zawarcia umowy, będącej częścią składową innej rzeczy, koniecznym jest posiadanie dokumentu potwierdzającego istnienie lokalu mieszkalnego, którego dotyczy omawiana umowa. Takim dokumentem może być np. protokół zdawczo – odbiorczy mieszkania, który potwierdza fakt oddania do użytkowania już istniejącego lokalu mieszkalnego.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż umowa z developerem została zawarta w dniu 16 września 2004r., zaś przejęcie lokalu na podstawie protokołu końcowego odbioru lokalu nastąpiło w dniu 29 stycznia 2005r.

W związku z tym możliwość odliczenia wydatków na wykończenie nowo wybudowanego lokalu w ramach ulgi remontowo – modernizacyjnej zapytujący nabył dopiero z chwilą odbioru lokalu na podstawie wymienionego protokołu z dnia 29 stycznia 2005r. albowiem podpisanie tegoż protokołu oraz przekazanie lokalu to moment, w którym wnioskodawca nabył prawo dysponowania lokalem a tym samym spełniony został warunek uzyskania tytułu prawnego do remontowanego lub modernizowanego lokalu, o którym mowa w art.27a ust.1 pkt 1 updf.

Wydatki poniesione do dnia odbioru lokalu dotyczą lokalu o nieukończonym procesie budowy, a co za tym idzie nie mogą być odliczone w zeznaniu rocznym w ramach ulgi remontowo – budowlanej.