POSTANOWIENIE

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wejherowie, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. Dz. U. z 2005 r. Nr 85, poz. 727, Nr 86, poz. 732, zm. przen. Dz. U. z 2004 r. Nr 93, poz. 894, Nr 143, poz. 1199), po rozpatrzeniu wniosku Podatnika - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, z dnia 17.08.2005 r. (uzupełnionego dnia 05.09.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie zaliczenia w podatkowe koszty uzyskania przychodów wynagrodzeń brutto oraz świadczeń ZUS obciążających pracodawcę w miesiącach ich płatności.

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Uzasadnienie

Spółka zatrudnia na podstawie umowy o pracę 6 pracowników. Wynagrodzenia dla tych osób za dany miesiąc wypłacane są na początku miesiąca następnego, natomiast składki ZUS oraz podatek dochodowy opłacane są w miesiącu następującym po miesiącu płatności wynagrodzenia.

Podatnik wskazał, że wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości, podlegają zarachowaniu w koszty miesiąca, którego dotyczą bez względu na termin płatności. Powyższa zasada ma zastosowanie również do naliczonych przez pracodawcę składek na ubezpieczenie społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Zdaniem Spółki wynagrodzenia w kwocie brutto (tj. wynagrodzenie netto plus wszystkie świadczenia obciążające pracownika) winny być zaliczone w podatkowe koszty uzyskania przychodów w miesiącu płatności tego wynagrodzenia, zaś tylko świadczenia ZUS obciążające pracodawcę należy zaliczyć do w/w kosztów w miesiącu następnym, tj. w miesiącu płatności tych świadczeń (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt. 57 i 57a oraz ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Organ podatkowy stwierdza, iż obowiązkiem podatnika jest prowadzenie ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych (art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 19992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., zwanej dalej Ustawą). Normy, które regulują sposób prowadzenia dokumentacji rachunkowej zawarte są w ustawie o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (tekst jednolity Dz. U. z 2002 r., Nr 76, poz. 694 ze zm.).

Zgodnie z zapisem art. 6 ust. 1 tej ustawy w księgach rachunkowych podatnika należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jego rzecz przychody i obciążające go koszty związane z tymi przychodami, dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. W związku z powyższym zarówno wynagrodzenia, jak i naliczone od nich składki na ubezpieczenie społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych należy zaliczyć do bilansowych kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, którego dotyczą (bez względu na termin faktycznego poniesienia tych wydatków).

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 Ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy.

Zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt. 57 Ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt. 2 i 4 – 9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1001 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt. 57 Ustawy stanowi więc o możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń z tytułu umowy o pracę, mieszczących się w katalogu przychodów wymienionym przez Ustawodawcę w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dopiero z momentem wypłaty tego wynagrodzenia pracownikowi (pozostawienia do dyspozycji), a nie jego naliczenia.

Za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt. 57a Ustawy, podatkowego kosztu uzyskania przychodu nie stanowią także nieopłacone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składki (z zastrzeżeniem pkt. 40), określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Powołany w zdaniu poprzednim przepis oznacza więc prawo do zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów tych składek wymienionych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, do których finansowania (w całości lub w części) obowiązany jest płatnik (w omawianej sytuacji – pracodawca). Jednocześnie ograniczenie powyższe, dla składek innych niż wymienione w pkt. 40 art. 16 Ustawy, ma charakter warunkowy – składki te mogą bowiem stanowić podatkowy koszt uzyskania przychodu w momencie ich opłacenia.

W myśl powołanego wyżej przepisu art. 16 ust. 1 pkt. 40 Ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów składki na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy oraz na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych przepisów – od nagród i premii wypłaconych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 7d ustawy przepis ust. 1 pkt. 57a Ustawy, przepis ust. 1 pkt. 57a wyżej przywołanego artykułu stosuje się odpowiednio, z wyłączeniem sytuacji, o których mówi ust. 1 pkt. 40, do składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Zatem zarówno regulacja zawarta w art. 16 ust. 1 pkt. 57 i 57a oraz w ust. 7d Ustawy oznacza więc, że w odniesieniu do wynagrodzeń brutto ze stosunku pracy oraz składek na ubezpieczenie społeczne finansowane przez pracodawcę (odpowiednio składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych) obowiązuje od dnia 01 stycznia 2005 r. (od tego dnia obowiązują powyższe przepisy) kasowa zasada rozliczania poniesionych wydatków.

Tak więc wynagrodzenia brutto z tytułu umowy o pracę (wraz ze stanowiącymi element wynagrodzenia brutto składkami na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez pracownika, zaliczkami na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składkami na ubezpieczenie zdrowotne) należy zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w miesiącu ich wypłacenia pracownikom, natomiast składki na ubezpieczenie społeczne, finansowane przez pracodawcę (wraz ze składkami na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych) - w miesiącu ich wpłaty do ZUS.

W tym stanie faktycznym i prawnym Naczelnik tut. Urzędu postanowił jak w sentencji.