Wnioskiem z dnia 20.09.2005r podatnik zwrócił się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu o interpretację przepisów prawa podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stan faktyczny przedstawiony we wniosku:

Firma Pana w ramach współpracy z kontrahentem zagranicznym dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia i dostawy towarów jak również dokonuje sprzedaży towarów na export. Zarówno firma jak i Wasi kontrahenci wpłacacie zaliczki (przedpłaty) w walucie obcej (EUR, USD). Między dniem dokonania wpłaty zaliczki, a dniem wystawienia faktury końcowej powstają różnice kursowe, spowodowane różnymi kursami walut. Podatnik zwrócił się z zapytaniem:

Czy różnice kursowe powstałe w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i usług jak również sprzedaży towarów na eksport są odpowiednio przychodem lub kosztem uzyskania przychodów ?

Własne stanowisko podatnika:

Mimo tego, że przedpłat (zaliczek) na poczet dostaw lub nabycia, które nastąpią w przyszłych okresach sprawozdawczych w momencie ich otrzymania lub wpłaty nie uznaje się za przychody lub koszty, to jednak otrzymane wpłaty lub dokonane wpłaty są ostatecznym elementem rozliczenia uzyskania przychodów i poniesionych kosztów.

Stąd Pana stanowisko jest takie, że powstałe różnice kursowe mają wpływ na wynik podatkowy tj. na koszty i przychody.

Rozpatrując powyższy wniosek Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdza:

Przepisy podatkowe przyporządkowują różnice kursowe do przychodów, bądź do kosztów działalności gospodarczej.

Kwestia różnic kursowych stanowiących przychody z działalności gospodarczej została uregulowana w przepisach art. 14 ust. 1a i 1b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zaś zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów - w przepisach art. 22 ust. 1 i 1a tej ustawy.

Zgodnie z regulacją art. 14 ust. 1a cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody w walutach obcych przelicza się na złote, według kursów średnich z dnia uzyskania przychodu ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski. W sytuacji gdy między dniem uzyskania przychodów w walutach obcych, a dniem faktycznego otrzymania należności występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.

Sposób ustalania przychodów z tytułu różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych związanych z działalnością gospodarczą został określony w przepisach art. 14 ust. 1b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu przychody te ustala się jako różnicę między wartością tych środków obliczoną przy zastosowaniu kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodu oraz kursu kupna walut z dnia ich otrzymania albo kursu sprzedaży z dnia nabycia walut, ogłaszanego odpowiednio przez bank, z którego usług korzystał podatnik.

Stosownie do treści przepisów art. 22 ust. 1 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez NBP z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez NBP z dnia zarachowania kosztów.

W przypadku kosztów uzyskania przychodów z tytułu różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych obowiązuje zasada wynikająca z przepisów art. 22 ust. 1a powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nakazująca ich ustalanie jako różnicę między wartością tych środków obliczoną przy zastosowaniu kursu sprzedaży walut z dnia faktycznej zapłaty oraz kursu kupna walut z dnia ich otrzymania albo kursu sprzedaży z dnia nabycia walut, ogłaszanego odpowiednio przez bank, z którego usług korzystał podatnik.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera regulacji, z których wynikałoby, czy wartość otrzymanej przedpłaty na poczet przyszłych dostaw (usług) uwzględnia się w celu naliczania różnic kursowych.

Jakkolwiek przedpłaty (zaliczki) na poczet dostaw towarów i usług, które nastąpią w przyszłych okresach sprawozdawczych w momencie ich wpłaty (otrzymania), nie uznaje się za przychody (art. 14 ust. 3 pkt 1 powołanej ustawy), to jednak są te przedpłaty elementem ostatecznego rozliczenia uzyskanych przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę, przychody wynikające z wystawionej w walucie obcej faktury za dostarczone kontrahentowi zagranicznemu towary i przeliczone według średniego kursu tej waluty, ogłaszanego przez NBP, z dnia wystawienia tej faktury obniża się (ewentualnie podwyższa się, gdyby kurs kupna waluty z dnia otrzymania przedpłaty był wyższy niż średni kurs z dnia wystawienia faktury):

1) gdy otrzymana przedpłata w walucie obcej w całości pokrywa należność wynikającą z faktury - do kwoty stanowiącej równowartość otrzymanej przedpłaty (zaliczki) w walucie obcej przeliczonej po kursie kupna z dnia otrzymania tej przedpłaty (zaliczki) zastosowanego przez bank dewizowy, z którego usług korzystał podatnik, lub

2) gdy otrzymana przedpłata w walucie obcej w części pokrywa należność wynikającą z faktury - o kwotę stanowiącą różnicę między kwotą wynikającą z przeliczenia otrzymanej przedpłaty w walucie obcej z dnia wystawienia faktury (kurs średni NBP) i z dnia otrzymania przedpłaty (kurs kupna zastosowany przez bank dewizowy, z którego usług korzystał podatnik).

Zapłata pozostałej części należnych przychodów, w okresie późniejszym niż data wystawienia faktury, skutkuje podwyższeniem lub obniżeniem przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna z dnia zapłaty ustalonego przez bank, z którego usług korzystał podatnik i kursu średniego ogłoszonego przez NBP z dnia wystawienia faktury.

Przedpłata na poczet wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (usług) nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, może się jednak stać kosztem, jeżeli dojdzie do realizacji umowy między stronami a wtedy poniesiony wydatek staje się elementem rozliczenia między tymi stronami z tytułu takiej transakcji. Biorąc również pod uwagę fakt, iż ustawodawca kwestię różnic kursowych po stronie kosztów uzyskania przychodu (art. 22 ust. 1 i 1a ustawy) reguluje w analogiczny sposób jak w zakresie przychodów (w art.14 ust. 1a i 1b ustawy) - to w stanie faktycznym, w którym dzień poniesienia kosztu (przedpłaty na poczet zakupu towarów) nie pokrywa się z dniem zarachowania takiego kosztu - mogą powstać dodatnie lub ujemne różnice kursowe po stronie kosztów uzyskania przychodów.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika w stanie prawnym obowiązującym w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego we wniosku.