Decyzja

Na podstawie art.14 b § 5 pkt 1 ustawy z dn. 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /t.j.Dz.U.z 2005r. nr 8, poz.60 z późn.zm./, po rozpatrzeniu zażalenia Pana , zam reprezentowanego przez , na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim z dn.05.12.2005r. nr PM- 436 ? 01/2005 udzielające pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego ? w sprawie podatku od spadków i darowizn z tytułu ?zwolnienia podmiotowego przekazanych udziałów w spółce jawnej przez rodziców na rzecz zstępnych swoich dzieci?

• odmawia się uchylenia postanowienia

U Z A S A D N I E N I E

Wnioskiem z dn.04.10.2005r. Pan wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego , to jest przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych , przedstawiając następujący stan faktyczny:

Jako osoba fizyczna posiadam udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością , której jestem jedynym udziałowcem . Spółka stanowi w istocie zakład wytwórczo-handlowy /.../ Spółka ta prowadzi działalność gospodarczą i posiada określony majątek , m.in. nieruchomości, ruchomości ,środki trwałe / .../.Stanowi ona przedsiębiorstwo w rozumieniu art.55 k.c. Chciałbym ,wszystkie udziały w tej spółce przekazać w drodze darowizny na moje dzieci , tj.syna i córkę. Moim celem jest aby dzieci dalej prowadziły w/w przedsiębiorstwo w stanie nie pogorszonym przez ponad 5 lat.

W dalszej treści wystąpienia w/w sformułował pytanie :

?Czy przekazanie udziałów w tym przedsiębiorstwie / zakładzie wytwórczo ? handlowym/ na dzieci w drodze darowizny lub spadku będzie zwolnione z podatku od darowizny , na podstawie art.4 ust.1 pkt 10 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn, jeżeli obdarowani spełnią warunek dalszego jego co najmniej 5 letniego prowadzenia w stanie nie pogorszonym?.

W ocenie Pana powołane zwolnienie ma zastosowanie , bowiem ?moja spółka stanowi zakład wytwórczo ? handlowy, produkujący i sprzedający towary?

Na poparcie swojego stanowiska w/w powołał orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dn.21.07.1999r. / III S.A. 7979/98 / oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dn.20.06.2004r. / I S.A. /Bd 120/04/ .

W konsekwencji , porównując analizowane przez składy orzekające stany faktyczne w świetle art.4 ust.1 pkt 10 powołanej ustawy , podatnik sformułował końcowy wniosek w brzmieniu ? Tak więc spółki te / jawne , z o.o./ mogą posiadać swój majątek będąc jego właścicielem , a wspólnicy posiadają udziały w tych spółkach. Zatem w obydwu przypadkach przejście tych udziałów na małżonka lub zstępnych w drodze spadku lub darowizny będzie zwolnione od podatku?.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim w postanowieniu z dn.05.12.2005r. nr PM-436-01/2005 wydanym na podstawie art.14 a § 1 i § 4 ustawy z dn.29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa / t.j.z 2005r. nr 8 poz.60 z późn.zm./ , dokonującym interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego , nie potwierdził stanowiska wnioskodawcy.

Przedstawiając stan faktyczny w następujący sposób ?Pan prowadzi działalność gospodarczą w spółce jawnej gdzie posiada udziały w prowadzonym przedsiębiorstwie / .../ które chce przekazać w drodze darowizny na rzecz córki i syna? , wymieniony organ podatkowy stwierdził , że zgodnie z treścią art4 ust.1 pkt 10 ustawy o podatku od spadków i darowizn przewidziane w nim zwolnienie dotyczy nabycia przez zstępnego zakładu wytwórczego , budowlanego , handlowego, usługowego lub jego części pod warunkiem ,że zakład ten będzie prowadzony przez nabywcę w stanie nie pogorszonym przez okres co najmniej 5 lat od dnia przyjęcia spadku lub darowizny.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim nie podzielił opinii podatnika , iż otrzymany na podstawie umowy darowizny udział w spółce będącej zakładem to darowizna części tego zakładu pomiędzy ojcem a dziećmi.

Tym samym uznał , iż zwolnienie przewidziane w powołanym przepisie nie ma w sprawie zastosowania , gdyż nie dotyczy ?części zakładu lecz całości w drodze dziedziczenia stosownie do udziałów w zakładzie?.

W zażaleniu, kwestionującym przedmiotową interpretację prawa podatkowego, Pan ? pełnomocnik podatnika ? wniósł o uchylenie postanowienia z dn.05.12.2005r. , z uwagi na:

• błędne przyjęcie, że podatnik posiada udziały w spółce jawnej, gdy tym czasem jest udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością
• błędne uznanie, że przedmiotem przekazania ma być część zakładu, podczas gdy z pisma podatnika wynika zamiar zbycia całego zakładu tj. wszystkich udziałów
• naruszenie art.4 ust.1 pkt 10 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez błędną interpretację , w tym zawężenie stosowania przepisu wyłącznie do dziedziczenia - zatem z wyłączeniem darowizny ? oraz wyłącznie do przekazania całości zakładu , podczas , gdy ma on zastosowanie również do darowizny części zakładu
• naruszenie art.121 § 1 , art.122 Ordynacji podatkowej

Po rozpatrzeniu treści zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku stwierdza , co następuje:

W pierwszej kolejności wskazać należy na nieprecyzyjny sposób opisania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dn.04.10.2005r., jak również nieudolną próbę jego zinterpretowania na tle zapisu art.4 ust.1 pkt 10 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Bezspornym natomiast jest ,że Pan uwzględnił wymóg przewidziany w art.14 a § 2 Ordynacji podatkowej , to jest w przedmiotowym wniosku wyczerpująco przedstawił stan faktyczny .Wskazał bowiem na posiadanie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i zamiar rozporządzenia nimi . W tym zakresie określił formę zbycia ? darowizna ? i nabywców - swoje dzieci.

Taki stan faktyczny winien podlegać rozpatrzeniu w świetle unormowań ustawy o podatku od spadków i darowizn , ze szczególnym uwzględnieniem treści art.4 ust.1 pkt10. Do brzmienia wskazanego przepisu odnosiło się bowiem pytanie podatnika , który przedstawił argumentację uzasadniającą jego zastosowanie w opisanych okoliczności faktycznych.

Powołany przepis stanowi natomiast ,że zwalnia się od podatku nabycie przez małżonka lub zstępnych w drodze spadku lub darowizny zakładu wytwórczego , budowlanego , handlowego , usługowego lub jego części , pod warunkiem ,że zakład ten będzie prowadzony przez nabywcę w stanie niepogorszonym przez co najmniej 5 lat od dnia przyjęcia spadku lub darowizny;.......

Tymczasem organ podatkowy pierwszej instancji w zakwestionowanym postanowieniu stwierdził posiadanie przez podatnika udziałów w spółce jawnej , zawęził zakres stosowania przepisu ustawy o podatku od spadków i darowizn do jednego zdarzenia prawnego ? ? w drodze dziedziczenia? , natomiast nieprecyzyjnie sformułowana końcowa konkluzja ?treść powyższego artykułu nie dotyczy części zakładu lecz całości / .../ stosownie do udziałów w zakładzie? nie odpowiada ustawowemu zwrotowi ? nabycie /.../ zakładu /.../ lub jego części?.

Wykazane uchybienia nie są jednakże przesłanką do uwzględnienia żądania wyrażonego w zażaleniu , to jest do uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim , gdyż w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku prawidłowo odczytany stan faktyczny nie uzasadnia zastosowania zwolnienia przewidzianego w art.4 ust.1 pkt 10 ustawy o podatku od spadków i darowizn .

Punktem wyjścia w omawianej sprawie jest ustalenie przedmiotu darowizny , w świetle zapisu art.1 ust.1pkt 1 ustawy .Podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej .

Z okoliczności faktycznych opisanych we wniosku wynika , że Pan jest udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością i chciałby ?wszystkie udziały w spółce przekazać w drodze darowizny?.

Przedmiotowe udziały należy zakwalifikować do praw majątkowych . Jak stwierdził przykładowo Sąd Najwyższy w wyroku z dn.08.10.1999r. sygn.akt II CKN 996/98 w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stosunek członkostwa jest związany z udziałem. Innymi słowy , udział określa ogół praw i obowiązków wspólnika, wynikających z jego uczestnictwa w spółce. Prawa , o których mowa /.../ można klasyfikować według różnych kryteriów , przy czym ? w zależności od tego , czy realizacja danego prawa prowadzi wprost , czy jedynie pośrednio , do przysporzenia majątkowego ? wyróżnia się prawa majątkowe i prawa korporacyjne / .../ .Do praw majątkowych należy m.in. prawo rozporządzania udziałem , które może polegać na zbyciu .

Zaznaczyć nadto należy , że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada osobowość prawną , tym samym - jak stwierdził skład orzekający w wyroku z dn.29.08.1991r. sygn.akt I Acr 244/91 ? jest podmiotem a nie przedmiotem prawa własności. Fakt ten rodzi konsekwencje prawne i powoduje , że wspólnicy / także jedyny wspólnik w przypadku spółki jednoosobowej / nie są właścicielami majątku spółki.

Wskazany pogląd prawny znajduje także potwierdzenie w orzeczeniu z dn.08.02.2002r. sygn.akt I Aca 632/01 , cyt.?Udziały nie dają wspólnikom żadnych praw do majątku spółki. Majątek zarówno wniesiony przez wspólników w formie kapitału zakładowego , jak i uzyskany w wyniku działalności gospodarczej stanowi wyłączną własność spółki?.

Zatem jeśli majątek spółki z o.o. wypełnia definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art.55 Kodeksu cywilnego , to ? jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dn.12.12.2005r. sygn.akt I S.A./Wr 2251/97 ? wobec braku w ustawie o podatku od spadków i darowizn definicji zakładu z art.4 ust.1 pkt 10 ? należy odnieść do tego pojęcia zapis wskazanego przepisu K.c.

Zgodnie z jego aktualnym brzmieniem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.Obejmuje ono w szczególności :

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części / nazwa przedsiębiorstwa /
2. własność nieruchomości lub ruchomości , w tym urządzeń , materiałów , towarów i wyrobów , oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości.
3. prawa wynikające z umów najmu , dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych.
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne.
5. koncesje, licencje i zezwolenia
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne
8. tajemnice przedsiębiorstwa
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zaznaczyć należy ? na co wskazał także Sąd w przywołanym powyżej wyroku z dn.29.08.1991r .- że obdarowany / spadkobierca/ nie może nabyć praw większych niż posiadał sam wspólnik . W ocenie tut.organu podatkowego wnioskodawcy nie przysługuje więc prawo własności przedsiębiorstwa , utworzonego z majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością . Zatem w omawianej sprawie Pan może w drodze darowizny przenieść na rzecz dzieci wyłącznie zakres praw , jaki wynika z posiadanego przez w/w statusu udziałowca tej spółki.

W takim stanie rzeczy , w podanym powyżej pojęciu zakładu lub jego części nie mieści się nabycie udziałów w spółkach i to ? w świetle uzasadnienia wyroku z dn.12.12.2005r. sygn.akt I S.A./Wr 2251/97 ? niezależnie od ich formy ustrojowej. Z tego względu skład orzekający stwierdził , iż nie stanowi nabycia zakładu w rozumieniu art.4 ust.1 pkt 10 ustawy o podatku od spadków i darowizn nabycie udziałów w spółkach prawa cywilnego oraz prawa handlowego.

Reasumując ? w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku ? w omawianej sprawie przedmiotem darowizny są udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością , jako prawa majątkowe w świetle art.1 ust.1 ustawy o podatku od spadków i darowizn , do których nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art.4 ust.1 pkt 10 .

Zauważyć należy , że na odmowę uwzględnienia wskazanego przepisu wskazuje treść postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Starogardzie Gdańskim , jakkolwiek ? jak wykazano powyżej - zawierającego nieprecyzyjnie , nieudolnie sformułowane stanowisko.

Uzupełnieniem argumentacji organu podatkowego pierwszej instancji jest treść uzasadnienia przedmiotowej decyzji , zatem w sprawie ma miejsce udzielenie interpretacji spełniającej wymogi zarówno art.14 jak i art.121,art. 122 Ordynacji podatkowej.

Z tych względów , na podstawie art.14 b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej , orzeka się o odmowie uchylenia postanowienia z dn.05.12.2005r. nr PM-436-01/2005.

Końcowo Dyrektor tut.Izby Skarbowej stwierdza , że zwolnienie przewidziane w omawianym przepisie odnosi się do zbycia zakładu przez osobę fizyczną , która w takiej formie , na własny rachunek , prowadzi działalność gospodarczą . Posiadany status właściciela zakładu /przedsiębiorstwa w rozumieniu art.55 K.c./ pozwala wówczas prawem własności dysponować , w tym przez dokonanie darowizny na rzecz jednej osoby / nabycie zakładu jako całości/ lub na rzecz kilku osób / nabycie zakładu w częściach/.