Naczelnik Urzędu Skarbowego w Jarosławiu działając na podstawie przepisów art. 14a § 1, § 3 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 8, art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku Spółki o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług partycypacji przyszłych najemców (osób fizycznych) w kosztach budowy lokali mieszkalnych, postanawia uznać za prawidłowe stanowisko Spółki z o.o. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług partycypacji osób fizycznych w kosztach budowy lokali mieszkalnych, które po wybudowaniu tych lokali będą ich najemcami.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmuje się budową budynków mieszkalnych. Koszty budowy mieszkań pokrywane są w części z wpłat partycypantów, kredytu ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego oraz środków własnych. Skutkiem zawarcia umowy w sprawie partycypacji z osobą fizyczną (partycypantem) jest zawarcie umowy najmu z osobą partycypanta po wybudowaniu budynku, przy czym nie następuje tu ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu ani przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Mieszkania budowane ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego nie mogą zostać sprzedane, nie mogą być pod rygorem nieważności wyodrębnione na własność ani przydzielone na zasadach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu (art. 20 ust. 2 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego). Wpłata partycypacji przeznaczona jest na wybudowanie środka trwałego (budynku mieszkalnego), który będzie wykorzystywany do wykonywania czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 (poz. 4 załącznika nr 4) ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług. Towarzystwo nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Zdaniem Jednostki uzyskane od partycypantów wpłaty w zamian za zobowiązanie się do zawarcia umowy najmu lokalu w budynkach mieszkalnych wybudowanych, z osobą partycypujacą nie kreują obrotu z tytułu odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wobec czego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wpłata partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego przez partycypanta, który po wybudowaniu będzie najemcą tego lokalu, nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - zgodnie z art. 7 ustawy - przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel w tym również m.in.:

- wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione,

- ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Art. 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej,

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści art. 29 ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje lub inne dopłaty o podobnym charakterze.

Instytucja partycypacji uregulowana została w ustawie z dnia 26.10.1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (j. t. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 ze zm.). Zgodnie z art. 29a ust. 1 ww. ustawy osoba fizyczna może zawrzeć z towarzystwem budownictwa społecznego umowę w sprawie partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego, którego będzie najemcą. Kwota partycypacji w kosztach budowy lokalu mieszkalnego uzyskana od osób, o których mowa w ust. 1 nie może przekroczyć 30% kosztów budowy tego lokalu (art. 29a ust. 2). W przypadku zakończenia najmu i opróżnienia lokalu kwota partycypacji, o której mowa w ust. 1 podlega zwrotowi najemcy nie później niż w terminie 12 miesięcy od dnia opróżnienia lokalu. W dniu zwrotu kwota partycypacji powinna odpowiadać kwocie stanowiącej odsetek aktualnej wartości odtworzeniowej lokalu równy udziałowi wniesionej przez najemcę kwoty partycypacji w kosztach budowy lokalu (art. 29a ust. 3).

Partycypacja nie stanowi wkładu budowlanego czy mieszkaniowego, nie daje prawa własności lokalu mieszkalnego, którego właścicielem pozostaje Jednostka. Partycypacja w kosztach budowy - jako świadczenie zwrotne w określonym terminie - nie spełnia definicji dostawy towarów z art. 7, jak również definicji świadczenia usług z art. 8 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług. Partycypacja w kosztach budowy lokalu mieszkalnego nie stanowi obrotu, o którym mowa w art. 29 ust. 1 i 2 nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Otrzymywane wpłaty od osób fizycznych (partycypantów) z tytułu partycypacji w kosztach budowy budynku (lokalu) mieszkalnego, będących po zakończeniu budowy najemcami lokali mieszkalnych, nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług - w świetle przepisów ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług partycypacja w kosztach budowy nie jest ani towarem ani usługą.