P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie podatnika, przedstawionej w piśmie z dnia 19.08.2005 r. (data wpływu do tutejszego Urzędu 25.08.2005.)

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Spółki za prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce, Spółka zajmuje się dystrybucją wyrobów medycznych oraz produktów leczniczych. Produkty oraz wyroby sprzedawane przez Spółkę znajdują szerokie zastosowanie zarówno w działalności profilaktycznej, jak i leczniczej prowadzonej przez placówki służby zdrowia.

Jednym z wyrobów medycznych dystrybuowanych przez Spółkę w Polsce są soczewki zwijalne i nie zwijalne o różnym stopniu uwodnienia. Soczewki te używane są w trakcie zabiegów operacyjnych z przeznaczeniem do leczenia wad wzroku. W celu aplikacji przedmiotowych soczewek do oka pacjenta konieczne jest użycie specjalistycznego oprzyrządowania służącego do ich implementacji tj. ?cartridgy? oraz ?injectorów?. Spółka podkreśla, iż zarówno cartridge jak i injectory stanowią pełnowartościowe towary, które mogą być przedmiotem samodzielnego obrotu. Niemniej jednak z uwagi na fakt, iż w transakcjach zawieranych w trybie przetargowym ze szpitalami, Spółka zobowiązana jest do dostarczenia pakietu, na który składają się zarówno soczewki, cartridge oraz injectory, oba te towary stanowić mogą odrębny przedmiot obrotu w transakcjach sprzedaży.

W wielu przypadkach odbiorcami w/w wyrobów medycznych są publiczne placówki ochrony zdrowia (tj. szpitale). Umowa zakupu oraz sprzedaży soczewek zawierana jest po przeprowadzeniu przez szpital przetargu nieograniczonego w trybie zamówienia publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. Nr 19, poz. 177 ze zm.). Parametry techniczno ? eksploatacyjne przedmiotu zamówienia określane są w treści specyfikacji istotnych warunków zamówienia, którą przygotowuje szpital. Na podstawie w/w specyfikacji szpital zamawiający dokonuje oceny oraz wyboru ofert złożonych przez podmioty przystępujące do przetargu m.in. przez Spółkę.

Treść specyfikacji istotnych warunków zamówienia zawiera bezwarunkowy obowiązek ?bezpłatnego? dostarczenia przez Spółkę cartridgy oraz injectorów (jednokrotnego lub wielokrotnego użytku) wraz z pierwszą dostawą soczewek do szpitali. Obowiązek ten wynika także z przedstawionych przez szpitale w zamówieniu formularzy cenowych oraz formularzy określających parametry techniczno ? eksploatacyjne przedmiotu zamówienia. Analogiczny warunek zawierają wzory umów proponowane przez szpitale, które stanowią załączniki do specyfikacji istotnych warunków zamówienia określonej przez szpital.

W praktyce szpitale zobowiązują Spółkę do dostarczenia pakietu składającego się z soczewek, cartridgy oraz injectorów. Na podstawie treści specyfikacji istotnych warunków zamówienia cartridge oraz injectory muszą być dostarczone bezpłatnie. Niemniej jednak, z dokumentacji przetargowej wynika także, że cena całego pakietu oferowanego przez Spółkę, musi łącznie zawierać wartość soczewki, cartridgy oraz injectorów używanych do wszczepiania soczewek.

Wymóg ?bezpłatnego? dostarczenia cartridgy i injectorów wynika ze specyfikacji istotnych warunków zamówienia, jak również formularzy cenowych, formularzy determinujących parametry dostarczanych soczewek oraz ze wzorów umów proponowanych przez szpitale (stanowiące załączniki do specyfikacji).

W tym kontekście Spółka zauważa, iż oferta składana przez nią w trakcie postępowania przetargowego musi spełniać wszystkie kryteria określone przez szpital w specyfikacji istotnych warunków zamówienia, jak i odpowiednich formularzach. W konsekwencji, zobowiązanie do ?bezpłatnego? udostępniania cartridgy oraz injectorów służących do implantacji soczewek jest jednym z warunków przystępowania do przetargów przez Spółkę.

W sytuacji gdyby oferta złożona przez Spółkę nie przewidywała ?bezpłatnego? dostarczania cartridgy oraz injectorów wraz z dostawą soczewek, podlegałaby automatycznemu odrzuceniu bez dokonywania jej oceny merytorycznej. Konsekwentnie, istotny rodzaj działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę nie mógłby generować przychodów.

W związku z powyższym Spółka wnosi o rozstrzygnięcie, czy na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszt ?bezpłatnego? udostępniania injectorów oraz cartridgy dostarczanych przez Spółkę do szpitali wraz z soczewkami w ramach realizacji oferty przetargowej złożonej w trakcie postępowania przetargowego, stanowi dla Spółki w pełni odliczalny koszt uzyskania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Spółki koszt ?bezpłatnego? udostępniania cartridgy i injectorów dostarczanych wraz z soczewkami do szpitali powinien być uznany za w pełni odliczalny koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ:

1) Spółka ponosi wydatki na zakup przedmiotowych injectorów oraz cartridgy (co potwierdza warunek poniesienia kosztu),

2) sprzedaż pakietu soczewek, które dostarczane są wraz z cartridgami oraz injectorami stanowi podstawowe źródło przychodu osiąganego przez Spółkę w Polsce (co potwierdza warunek osiągania przychodu),

3) ?bezpłatne? udostępnianie (w ramach w/w pakietu) stanowi jeden z warunków zawartych w specyfikacji istotnych warunków zamówienia, którego nie spełnienie skutkuje automatycznym odrzuceniem oferty złożonej przez Spółkę (co potwierdza warunek istnienia związku przyczynowo ? skutkowego pomiędzy poniesionymi wydatkami a osiąganymi przychodami).

W uzasadnieniu swojego stanowiska Spółka wskazuje, iż dostawa soczewek do szpitali jest istotnym źródłem przychodów podatkowych. Przedmiotowe transakcje realizowane są w ramach postępowania przetargowego organizowanego przez szpitale.

Zdaniem Spółki, w celu kompleksowej analizy możliwości odliczenia przez nią kosztów ?bezpłatnego? dostarczania cartridgy i injectorów, istotne jest także spojrzenie z perspektywy przepisów Prawa zamówień publicznych oraz wymogów szpitala zamawiającego. Zgodnie ze specyfikacją istotnych warunków zamówienia, szpitale zobowiązują podmioty uczestniczące w przetargu do zaoferowania soczewek wraz z cartridgami oraz injectorami jednorazowego/wielorazowego użytku. W praktyce, szpitale bezwarunkowo wymagają ?bezpłatnego? udostępniania w/w cartridgy oraz injectorów.Biorąc powyższe pod uwagę, gdyby Spółka nie oferowała ?bezpłatnie? przedmiotowych cartridgy oraz injectorów, oferta złożona przez nią w trakcie postępowania przetargowego ulegałaby automatycznemu odrzuceniu jako niespełniająca wymagań zawartych w treści specyfikacji istotnych warunków zamówienia. Powyższe wynika wprost z art. 89 ust. 1 pkt 2 Prawa zamówień publicznych, zgodnie z którym zamawiający odrzuca ofertę, jeżeli jej treść nie odpowiada treści specyfikacji istotnych warunków zamówienia. W konsekwencji Spółka nie byłaby w stanie osiągać przychodu z istotnego rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej przez nią w Polsce.

Zdaniem Spółki zauważyć należy, iż ?bezpłatne? udostępnianie cartridgy oraz injectorów, nie może być uznane także za darowiznę w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. ?Bezpłatne? udostępnianie cartridgy oraz injectorów nie może być uznane za jednostronne świadczenie Spółki na rzecz szpitali. Według Spółki świadczy o tym wzajemny charakter umowy na zakup i dostawę soczewek oraz ekwiwalentność świadczeń Spółki oraz szpitala. W zamian za soczewki dostarczane przez Spółkę, szpital wypłaca wynagrodzenie, które determinowane jest w trakcie postępowania przetargowego.

W analizowanej sytuacji soczewki wraz z cartridgami oraz injectorami stanowią pakiet towarów, który jako całość stanowi przedmiot zamówienia dokonywanego przez szpitale w ramach postępowania przetargowego.

Dlatego też, biorąc pod uwagę ekwiwalentny charakter umowy zakupu oraz dostawy soczewek, w ocenie Spółki, ?bezpłatne? udostępnianie cartridgy oraz injectorów nie może być traktowane jako darowizna. Spółka nie dokonuje bowiem jednostronnego przysporzenia na rzecz szpitali.

Konstruując ofertę zgodnie z wymogami specyfikacji istotnych warunków zamówienia, Spółka uzyskuje możliwość sprzedaży towarów, a tym samym możliwość osiągania przychodu.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego po zapoznaniu się z przedstawionymi okolicznościami informuje, co następuje:

Zgodnie z postanowieniami art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.) ? dalej updop - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest spełnienie następujących warunków:

- poniesienie wydatku przez podatnika,

- definitywność (rzeczywistość) wydatku,

- pozostawanie w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesienie w celu uzyskania przychodów lub mogące mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- właściwe udokumentowanie.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Przy czym wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczność, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów obciąża podatnika.

Zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów warunkuje cel, jakiemu służyło poniesienie kosztów. Wydatki muszą być poniesione w celu uzyskania przychodów. Oznacza to, że określony wydatek powinien okazać się dla uzyskania przychodów niezbędny, a przynajmniej pożyteczny w sensie potencjalnej możliwości (wpływu) na generowanie przychodów.

W stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę we wniosku istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy bezpłatnym przekazaniem cartridgy oraz injectorów a dopuszczeniem do przetargu tj. możliwością sprzedaży soczewek i w związku z tym uzyskaniem przez Spółkę przychodu. Poniesienie więc kosztu, jakim jest przekazywanie injectorów i cartridgy zamawiającym szpitalom, ma na celu zwiększenie przychodów, a co za tym idzie polepszenie osiąganych efektów ekonomicznych.

Zwrócić należy uwagę na fakt, iż stosownie do art. 9 updop podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób umożliwiający ustalenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku. Przepis ten, w powiązaniu z art. 4 ust. 1 ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) oznacza, że tylko prawidłowo prowadzone księgi rachunkowe mogą być uznane za bezpośredni dowód m.in. poniesienia kosztów uzyskania przychodów.

Podstawowym celem Spółki prowadzącej dystrybucję towarów jest osiągnięcie dochodów ze sprzedaży tych towarów w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Koszt bezpłatnego dostarczenia cartridgy oraz injectorów wynikający ze specyfikacji istotnych warunków zamówienia na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. Nr 19, poz. 177 ze zm.) jako dotyczący całokształtu działalności Spółki oraz związany z jej funkcjonowaniem należy uznać za związany z osiąganiem przychodów i zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, w przedmiotowej sytuacji nie znajdują zastosowania przepisy dotyczące darowizny. Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Nieodpłatność darowizny oznacza, że darczyńca nie otrzymuje żadnych rekompensat ani wzajemnych świadczeń. Spółka nie dokonuje jednostronnego przysporzenia na rzecz szpitali, a uczestnictwo w przetargu i zawarcie przedmiotowych umów umożliwia Spółce dokonywanie sprzedaży towarów, a tym samym możliwość osiągania przychodów. W zamian za soczewki dostarczane przez Spółkę szpital wypłaca wynagrodzenie.

Treść art. 16 updop nie wyłącza wydatków poniesionych na bezpłatne dostarczanie towarów w ramach realizacji oferty przetargowej złożonej w trakcie postępowania przetargowego.

Zatem analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozwala na stwierdzenie, że wydatki poniesione przez Podatnika na przekazywanie injectorów oraz cartridgy dostarczanych przez Spółkę do szpitali wraz z soczewkami w ramach realizacji oferty przetargowej mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.

Wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z prowadzeniem przez nią sprzedaży i udostępnianiem towarów stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Naczelnik II MUS zaznacza, iż nie może wypowiedzieć się w kwestii, czy sprzedaż cartridgy oraz injectorów powinna następować w zestawach razem z soczewkami, czy jako odrębny przedmiot obrotu.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia i jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego i faktycznego przedstawionego przez pytającego. Zmiana poszczególnych elementów stanu faktycznego może mieć wpływ na zmianę zakresu praw i obowiązków Podatnika.

Zgodnie z treścią art. 14b § 1 ? 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej ? do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 w/w ustawy.

Na podstawie art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa na niniejsze postanowienie służy Stronie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem tutejszego organu podatkowego w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia. Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5 PLN (ustawa z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej ? t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 253, poz. 2532 ze zm.).