DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 14a § 4, art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa /tj. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm./, art. 5 ust. 1, art. 41 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm./, po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez N. na postanowienie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 12 sierpnia 2005r., znak: 1473/WV/443/194/127/05/AG, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanawia:

- odmówić zmiany postanowienia organu pierwszej instancji.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 10 maja 2005 r. Strona wystąpiła z pytaniem jaką stawkę (7% czy 22%) należy stosować do opodatkowania dostawy tzw. „zestawów” składających się z dwóch produktów, z których jeden tzw. wiodący jest opodatkowany stawką 7%, a drugi - 22%. Strona wskazała, iż klient kupując zestaw będzie kupował go jako całość i za całość będzie płacił. Nie będzie odbierał żadnego z produktów po dokonaniu zapłaty, ani po odejściu od kasy.

W ocenie Strony stawka VAT dla zestawu powinna odpowiadać stawce VAT, którą opodatkowana jest dostawa produktu wiodącego. Jednocześnie zdaniem Strony przysługuje jej prawo odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu wszystkich produktów wchodzących w skład „zestawu”, także produktu dodatkowego.

Postanowieniem z dnia 12 sierpnia 2005 r., nr 1473/WV/443/194/127/2005/GW Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu stwierdził, że stanowisko Strony jest nieprawidłowe i wskazał, iż w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku dostawy przedmiotowych „zestawów” należy stosować stawki podatku odrębnie dla poszczególnych jego elementów składowych.

Natomiast odnośnie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów wchodzących w skład zestawu, Naczelnik Urzędu Skarbowego wyraził pogląd, iż Stronie takie prawo przysługuje na ogólnych zasadach wynikających z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie podnosząc, iż nie można zgodzić się ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego, gdyż sporne „zestawy” będące przedmiotem dostawy stanowią całość i nie mogą być rozłączone bez utraty ich właściwości. W ocenie Strony nie ulega wątpliwości, że „jest to jeden nierozerwalny produkt fabryczny”.

Ponadto, jak podkreśla Strona stosując wykładnię zaprezentowaną w zaskarżonym postanowieniu, produkt taki nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest możliwości jego sklasyfikowania wg PKWiU.

W dalszej części zażalenia Strona podnosi, iż składniki przedmiotowych ”zestawów” są pakowane w opakowania uniemożliwiające samodzielną sprzedaż każdego z osobna bez zniszczenia opakowania. „Zestaw” taki posiada ponadto własny kod EAN (kod paskowy), za pomocą którego jest identyfikowany w kasie.

Nie można zatem twierdzić – podkreśla Strona – że będąca przedmiotem zapytania transakcja polega na sprzedaży dwóch towarów, z których każdy winien być opodatkowany osobno.

Na zakończenie zażalenia Strona jeszcze raz podkreśla, że przedmiotem sprzedaży w analizowanym stanie faktycznym jest produkt główny, do którego dołączany jest jedynie produkt promowany, i to w stosunku do niego /produktu głównego/ winna zostać określona stawka podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału, mając na uwadze zarzuty Strony zawarte w zażaleniu stwierdza, że zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm./, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 41 ust. 1 powołanej ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Strona zamierza dokonywać dostawy tzw. „zestawów”, w skład których wchodzić mają, umieszczone w jednym opakowaniu dwa produkty; wiodący i dodatkowy, opodatkowane różnymi stawkami podatku od towarów i usług odpowiednio 7% lub 22%. Dlatego też przy ich dostawie Strona chce stosować dla całego zestawu jedną stawkę VAT, tj. tą która jest właściwa dla produktu wiodącego.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny oraz przepisy znajdujące w nim zastosowanie Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, iż tylko i wyłącznie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do niej określają właściwe stawki podatkowe stosowane do dostawy towarów lub przy świadczeniu usług. Wysokość stawek podatkowych nie może być natomiast regulowana w drodze interpretacji organu podatkowego czy uznania Strony.

Podkreślenia wymaga, iż przyjmuje się, że dla zastosowania tej samej stawki podatku w odniesieniu do obydwu produktów sprzedawanych w zestawie, konieczne jest istnienie funkcjonalnego związku pomiędzy towarem podstawowym, a towarem do niego dołączonym (np. taki związek istnieje w przypadku sprzedaży czasopisma zawierającego odpowiedzi na pytania z testu zamieszczonego na płycie CD załączonej do publikacji).

W przypadku braku integralnego związku pomiędzy produktem podstawowym i załączonym w zestawie, należy taką transakcję traktować jako dostawę dwóch towarów, co w przypadku gdy każdy z nich podlega innej stawce VAT, wymaga odrębnego wykazywania ich wartości dla potrzeb naliczania podatku od towarów i usług.

Ponadto należy podkreślić, iż w sytuacji gdy przepisy prawa podatkowego przewidują obniżoną stawkę podatkową lub zwolnienie od podatku dla dostawy określonego wyrobu w zestawie, to bez wyraźnego uregulowania prawnego ta stawka lub zwolnienie nie dotyczy dostawy poszczególnych elementów zestawu.

W tym miejscu Dyrektor Izby Skarbowej podziela stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, iż zmiana formy sprzedaży z opakowania jednostkowego na opakowanie zbiorcze /zestaw/, bez zmiany istoty i właściwości tworzących go towarów nie powoduje powstania nowego towaru. Wchodzące w skład zestawu towary, które zostały przez Stronę potraktowane przy ich nabyciu jako odrębne towary, nie utraciły tego charakteru wskutek połączenia ich w zestawy. Tym samym mimo iż tworzą zestaw, nie stanowią jak podnosi Strona „jednego nierozerwalnego produktu fabrycznego”.

Powyższe uzasadnia również fakt, iż w nomenklaturze Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług brak jest takiego pojęcia jak „zestaw”.

Odnosząc się do zarzutu Strony, iż skoro sporne „zestawy” nie mogą być przedmiotem klasyfikacji to nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Dyrektor Izby Skarbowej zauważa, iż tylko sam „zestaw” jako taki nie jest przedmiotem klasyfikacji, natomiast elementy tego „zestawu”, jako konkretne produkty będąc przedmiotem klasyfikacji PKWiU - podlegają opodatkowaniu VAT według stawek im przypisanych, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Stąd w/w zarzut Strony w ocenie organu odwoławczego nie znajduje uzasadnienia. Podobnie jak argument, iż przedmiotowe towary połączone w zestawy posiadają jeden kod paskowy, gdyż oznaczenie zestawu takim kodem paskowym nie ma znaczenia z podatkowego punktu widzenia, nie zmienia też właściwości towaru w sposób mogący mieć wpływ na jego sklasyfikowanie według PKWiU. Jest jedynie sposobem identyfikacji danego towaru na kasie fiskalnej.

Dyrektor Izby Skarbowej podziela w całości stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego wyrażone w rozpatrywanym postanowieniu.

Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak sentencji decyzji.