Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie przepisów art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), § 15 ust 1 i ust. 2, § 16 ust. 1 i ust 4, § 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze sprost.) z urzędu zmienia postanowienie Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 17.10.2005 r., znak: PUS.II/443/121/2005/ZK oraz uznaje stanowisko Strony przedstawione w sprawie, której dotyczył wniosek z dnia 29.07.2005 r., znak: FKF 3/DG/2005 za prawidłowe.

Wnioskiem z dnia 29.07.2005 r., znak: FKF 3/DG/2005, uzupełnionym pismem z dnia 16.08.2005 r., z dnia 19.09.2005 r. oraz z dnia 29.09.2005 r. Spółka E. zwróciła się do Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu stosowania przepisów o podatku od towarów i usług. Z przedstawionego w sprawie stanu faktycznego wynika, iż Jednostka wykonuje roboty budowlane na rzecz krajowego kontrahenta (generalnego wykonawcy) na podstawie umowy, w której wynagrodzenie za wykonane usługi określono w walucie EURO. Płatności dokonywane są natomiast w walucie polskiej "w kwocie wynikającej z przeliczenia wartości zafakturowanych" w EURO "robót po kursie obowiązującym w dniu zapłaty (...)". Po zakończeniu danego etapu robót, Jednostka wystawia fakturę VAT "na kwotę odpowiadającą cenie za wykonane prace przeliczoną po kursie NBP z dnia wystawienia faktury". W umowie zawarto klauzulę, zobowiązującą Spółkę do dokonania korekty faktury z uwzględnieniem kursu z dnia zapłaty za wykonaną usługę. Po otrzymaniu należności, w przypadku gdy w wyniku zmiany kursu cena uległa zmniejszeniu, Jednostka dokonuje korekty podatku należnego w miesiącu otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej. W sytuacji zaś, gdy cena uległa podwyższeniu, Spółka - stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług - dokonuje korekty podatku należnego, w terminie rozliczenia podatku wynikającego z faktury pierwotnej, tj. w momencie otrzymania zapłaty, nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usługi.

W ocenie Wnioskodawcy, faktury korygujące zmniejszające podatek należny, należy rozliczyć w miesiącu otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Faktury korygujące zwiększające podatek należny, należy rozliczyć w terminie rozliczenia podatku wynikającego z faktury pierwotnej.

Postanowieniem z dnia 17.10.2005 r., znak: PUS.II/443/121/2005/ZK, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, przedstawione przez Stronę stanowisko w zakresie dotyczącym obniżenia podatku należnego z faktur korygujących - uznał za prawidłowe; w kwestii zwiększenia podatku należnego z tych faktur - uznał za nieprawidłowe. Rozstrzygnięcie to nie zostało zaskarżone, a w sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, jak również postępowanie przed sądem administracyjnym.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zasady wystawiania faktur korygujących określone zostały w § 16 i § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze sprost.), zwanego dalej rozporządzeniem. Zgodnie z treścią przepisu § 16 ust. 1 rozporządzenia w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; nie dotyczy to eksportu towarów, przypadków określonych w § 11 ust. 2 pkt 3, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy - w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy (§ 16 ust. 4 rozporządzenia).

Na podstawie regulacji § 17 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Odnosząc przywołane regulacje do stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika, stwierdzić należy, iż w przypadku wystawienia faktury korygującej, zmniejszającej należny podatek VAT, obniżenia tegoż podatku należy dokonać w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał potwierdzenie odbioru faktury korygującej. W tym zakresie stanowisko Strony, jak również stanowisko organu I instancji przedstawione w postanowieniu z dnia 17.10.2005 r., uznać należy za prawidłowe.

Przepisy rozporządzenia nie określają jednakże, jak ma postąpić sprzedawca w sytuacji, gdy skutkiem korekty jest zwiększenie podatku należnego. Odnosząc się do tej kwestii, wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - w przypadku usług budowlanych lub budowlano-montażowych, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia ich wykonania. Fakturę stwierdzającą wykonanie tych usług, należy wystawić nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego; przy czym faktura ta nie może być wystawiona wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego (§ 15 ust 1 i 2 rozporządzenia).

Mając to na uwadze, za prawidłowe uznać należy stanowisko Podatnika, iż w przypadku wystawienia faktur korygujących (dotyczących usług budowlanych), zwiększających podatek należny, korekty podatku należnego Spółka winna dokonać w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy dla ww. usług.

Zgodnie z regulacją art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy w drodze decyzji z urzędu zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 tej ustawy, jeżeli rażąco narusza ono prawo. Rażącym naruszeniem prawa jest naruszenie oczywiste, gdy rozstrzygnięcie organu I instancji jest ewidentnie sprzeczne z wyraźnym lub nie budzącym wątpliwości przepisem prawnym. W postanowieniu z dnia 17.10.2005 r., znak: PUS.II/443/121/2005/ZK, organ I instancji stwierdzając iż "Spółka powinna rozliczyć korektę zwiększającą podatek należny w miesiącu w którym faktura korygująca została wystawiona (...)", pominął szczególną regulację dotyczącą momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych. Mając na uwadze, iż takie działanie rażąco narusza przepisy prawa, tut. organ rozstrzygnął jak w sentencji decyzji.