Z opisu stanu faktycznego przedstawionego w przedmiotowym piśmie wynika, że Spółka świadczy usługi transportu i spedycji. Jeden z odbiorców tych usług wystawia jedno zlecenie na wykonywanie usługi transportu w sposób ciągły (stałe cotygodniowe frachty) w okresie miesięcznym na jednej konkretnej trasie. Po zakończeniu wykonania tego zlecenia, czyli na koniec miesiąca Spółka wystawia jedną zbiorczą fakturę. Na fakturze zbiorczej wypisane jest tyle pozycji, ile kursów na danej trasie wykonała Spółka. Do każdego ładunku wystawiony jest list przewozowy. Wszystkie te działania wykonywane są w oparciu o kontrakt zawarty z odbiorcą usług. Odbiorca płaci Spółce za wykonane usługi transportowe po minimum 60 dniach od momentu otrzymania faktury.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz U Nr 54 poz. 535 ) obowiązek podatkowy, w przypadku świadczenia usług transportowych, spedycyjnych, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi. Spółka stoi na stanowisku, iż w tym przypadku należy przyjąć, iż dzień wykonania usługi to dzień, w którym Spółka wystawi zbiorczą – za cały miesiąc – fakturę.

Na wstępie należy stwierdzić, że obowiązki i uprawnienia podatkowe podatników VAT wynikają z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Prawo podatkowe jako prawo nakazowo-administracyjne jest autonomiczne w stosunku do umownych uregulowań cywilnoprawnych, co oznacza, że obowiązki podatkowe muszą być dla każdego podatnika jednakowe, bez względu na uregulowania szczegółowe między stronami danej umowy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz U Nr 54 poz. 535 ze zm.) obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Przy czym zgodnie z art. 19 ust. 4, jeżeli wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu od dnia wykonania usługi.

Od powyższej zasady ustawodawca określił jednak liczne wyjątki. Art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy o VAT w sposób jednoznaczny wskazuje moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług spedycyjnych i transportowych tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usługi. Powyższe oznacza, że pierwszorzędne znaczenie dla powstania obowiązku podatkowego z tyt. świadczenia usługi transportowej ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy kontrahent dokona płatności za wykonaną usługę w terminie 30 dni od jej wykonania. Jeżeli podatnik w tym terminie nie otrzymał żadnej płatności, wówczas obowiązek podatkowy powstanie 30 dnia od chwili wykonania usługi.

Dla tego rodzaju usług, w sposób szczególny uregulowano również zasady dokumentowania. Zgodnie z § 15 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawienia faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798), fakturę dokumentującą wykonanie usługi transportowej wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego i nie wcześniej niż 30 dnia przed powstaniem tego obowiązku.

Zgodnie z cytowanym zapisem, ostateczny termin wystawienia faktury, to data powstania obowiązku podatkowego, czyli 30 dzień od dnia wykonania usługi, a jeżeli płatności dokonano wcześniej, to będzie to dzień zapłaty. Fakturę można wystawić również przed powstaniem obowiązku podatkowego, jednak nie wcześniej niż 30 dnia przed jego powstaniem.

Zatem możliwe jest wystawienie faktury zbiorczej dokumentującej świadczenie usług w danym miesiącu w 30 dniu tego miesiąca pod warunkiem braku całkowitej lub częściowej zapłaty. Natomiast w przypadku, gdy nabywca usługi dokona płatności za tę usługę, faktura winna być wystawiona w dniu otrzymania zapłaty. Jednocześnie należy wskazać, iż w przypadku wystawienia zbiorczej faktury dokumentującej świadczenie usług w ciągu całego miesiąca faktura taka musi spełniać wszystkie inne warunki określone przepisami cytowanego rozporządzenia m.in. zgodnie z § 9 ust. 1 pkt 3 i 5 faktura powinna zawierać dzień, miesiąc i rok dokonania sprzedaży, rodzaj wykonywanych usług. Powyższe oznacza, iż faktura taka musi zawierać m.in. wyszczególnienie każdej ze zleconych usług przewozowych.

Z powyższych unormowań wynika, iż w przypadku usług spedycyjnych i transportowych, termin wystawienia faktury nie decyduje o momencie powstania obowiązku podatkowego, gdyż obowiązek podatkowy związany jest datą wykonania usługi lub z momentem zapłaty. Z zapisu art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT nie wynika, aby przyznawał on podmiotom prawo wyboru i mógł być wyłączony przez postanowienia umów cywilnoprawnych, zawieranych pomiędzy stronami. Przepis ten bowiem w sposób jednoznaczny określa zdarzenia powodujące powstanie obowiązku podatkowego oraz odpowiadające im momenty powstania tego obowiązku. Natomiast żaden z nich nie uprawnia podatnika do wyboru momentu realizacji zobowiązania podatkowego.

Przepis ten jednocześnie wskazuje, iż każde wykonanie usługi rodzi powstanie obowiązku podatkowego, również takie, które jest fragmentem realizacji zlecenia. Nie ma bowiem normatywnych podstaw do twierdzenia, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą realizacji całego zlecenia obejmującego swym zakresem wykonanie kilku (kilkudziesięciu) usług transportowych.

Reasumując, w przypadku gdy faktura dotyczy większej ilości usług transportowych wykonywanych w innych terminach należy ocenić moment powstania obowiązku podatkowego z uwzględnieniem wykonania każdej z tych usług.

Mając powyższe na uwadze, Naczelnik Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej uznaje, że stanowisko wyrażone w piśmie jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego według stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania postanowienia.

Zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.