Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Bank prowadzi działalność gospodarczą za pośrednictwem wydzielonych jednostek organizacyjnych, w szczególności poprzez oddziały terenowe. Oddziały te zazwyczaj mieszczą się w lokalach wynajmowanych przez Bank, w których Bank dokonuje zmian dostosowujących pomieszczenia do swoich potrzeb oraz do specyfiki działalności bankowej.

Koszty prac adaptacyjnych i dokonanych zmian w lokalach są kapitalizowane i rozpoznawane jako środki trwałe Banku, w kategorii "inwestycje w obcych środkach trwałych" i jako takie podlegają amortyzacji dla celów podatkowych.

W ramach działań restrukuryzacyjnych , mających na celu podniesienie efektywności, Bank między innymi, podejmuje czynności polegające na likwidacji niektórych oddziałów Banku, których dalsze funkcjonowanie nie jest uzasadnione ekonomicznie. W takich przypadkach Bank dokonuje odpłatnego zbycia inwestycji w obcym środku trwałym na rzecz nowego najemcy albo fizycznej likwidacji inwestycji w związku z przywróceniem lokalu do stanu pierwotnego.

Z uwagi na stawkę amortyzacji podatkowej właściwą dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach, która wynosi maksymalnie 10% w skali rocznej, w momencie zakończenia działalności danego oddziału inwestycje te często nie są w pełni umorzone. W związku z tym, Bank ponosi stratę w wysokości nieumorzonej wartości inwestycji w obcych środkach trwałych.

W świetle powyższego podatnik pyta, czy niezamortyzowaną część poniesionych przez Bank nadkładów na adaptację lokalu w obcym budynku - w sytuacji kiedy Bank zaprzestaje prowadzenia działalności w tym lokalu w związku z prowadzonym procesem restrukturyzacji - można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku:

- odpłatnego zbycia inwestycji w obcym środku trwałym na rzecz nowego najemcy,

- fizycznej likwidacji inwestycji w obcym środku trwałym w związku z przywróceniem lokalu do stanu pierwotnego.

Zgodnie z art. 16 a ust.2 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz. U z 2000r Nr 54, poz.654 ze zmianami/, środkami trwałymi są między innymi przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych. Zdaniem Banku przepisy wyżej powołanej ustawy dotyczące środków trwałych należy stosować również do inwestycji w obcym środku trwałym chyba, że w odniesieniu do takich inwestycji przewidziane są wyraźne odrębne uregulowania.

Na podstawie art.16h ust.1 pkt 1 ustawy, amortyzacja środków trwałych (w tym inwestycji w środkach trwałych) powinna być dokonywana do końca miesiąca w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową. Ponadto amortyzacja kończy się wraz z wystąpieniem jednej z określonych przepisem przesłanek tj. nastąpi postawienie środków trwałych w stan likwidacji, zbycie środków trwałych lub stwierdzenie niedoboru środków trwałych.

Mając na uwadze długi okres amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, Bank z reguły w każdej ze wspomnianych powyżej sytuacji, ponosi stratę. Zdaniem podatnika, wydatki na przystosowanie wynajmowanych przez Bank pomieszczeń do standardów prowadzonej działalności bankowej poniesione są w celu osiągnięcia przychodów w myśl generalnej zasady wyrażonej w art.15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii Banku nie podlega ocenie, czy wydatki na adaptację pomieszczeń są kosztem podatkowych, lecz jedynie kiedy takim kosztem się stają, a strata wykazana na nie w pełni umorzonych środkach trwałych generalnie stanowi koszt uzyskania przychodów w wysokości niezamortyzowanej wartości tych środków.

W oparciu o wykładnię gramatyczną niezamortyzowana wartość inwestycji w obcym środku trwałym (stanowiącej środek trwały) może być w całości zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie zakończenia umowy najmu i związanego z tym dokonania odpłatnego zbycia, stwierdzenia niedoboru, pozostawienia lub dokonania likwidacji inwestycji, chyba, że inwestycja taka utraciła przydatność na skutek zmiany rodzaju działalności.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie zauważa co następuje:

Wszelkie wydatki o charakterze inwestycyjnym, w tym inwestycje w obcych środkach trwałych, co do zasady zostały wyłączone z kosztów. Wydatki te stają się kosztem uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane w przewidzianym w ustawie minimalnym okresie czasu. Zgodnie z powyższym w myśl art.16j ust.4 pkt.1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz. U z 2000r Nr 54, poz.654 ze zmianami/ podatnicy mogą indywidualnie ustalać stawki amortyzacji dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych z zastrzeżeniem, iż okres dla amortyzacji inwestycji w obcych budynkach (lokalach lub budowlach) nie może być krótszy niż 10 lat.

Zatem w przypadku użytkowania przez podatnika inwestycji w obcych budynkach (lokalach) w czasie krótszym niż 10 lat, nie dojdzie do zaliczenia pełnej wartości wytworzonej inwestycji do kosztów uzyskania przychodów.

Zaprzestanie wykorzystywania inwestycji w obcym środku trwałym dla celów własnej działalności gospodarczej skutkuje brakiem możliwości dalszego odnoszenia odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów- zgodnie z art.16c pkt 5 ustawy który mówi, że amortyzacji nie podlegają "składniki majątku, które nie są używane na skutek zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaprzestano tej działalności <...>"

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym w złożonym wniosku, w ramach działań restrukturyzacyjnych mających na celu podniesienie efektywności, Bank podejmuje czynności polegające na likwidacji niektórych oddziałów, których dalsze funkcjonowanie nie jest uzasadnione ekonomicznie, dokonując odpłatnego zbycia inwestycji w obcym środku trwałym na rzecz nowego najemcy lub fizycznej likwidacji inwestycji w związku z przywróceniem lokalu do stanu pierwotnego.

W myśl art.15 ust.1 w/w ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust.1 Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 6 w/w ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność na skutek zmiany rodzaju działalności. Biorąc pod uwagę fakt, iż pod pojęciem środków trwałych rozumie się również "inwestycje w obcych środkach trwałych" (art. 16a ust. 2 w/w ustawy), wspomniany wyżej przepis art. 16 ust. 1 pkt 6 obejmuje również te inwestycje. Oznacza to, że a contrario kosztem jest strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, w przypadku gdy likwidacja ta nie jest związana z utratą przydatności gospodarczej środka trwałego w wyniku zmiany rodzaju działalności. Należy podkreślić, iż przywołany przepis dotyczy faktycznej likwidacji środków trwałych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą osoby prawnej.

W przypadku odpłatnego zbycia wycofanych z użytkowania środków trwałych zastosowanie mieć będzie końcowa część art. 16 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy. Wówczas koszt uzyskania przychodów stanowić będą wydatki na ich nabycie, wytworzenie lub ulepszenie, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami i pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16 h ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy.