Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka zatrudnia osoby na podstawie umowy zlecenia na czas nieokreślony. W związku z tym Spółka zwraca się z prośbą o wyjaśnienie jej obowiązków w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych związanych z sytuacją gdy zleceniobiorca z opóźnieniem złoży oświadczenie o zmianie statusu ubezpieczonego, która to zmiana powoduje korektę rozliczenia składek do ZUS.

Spółka stoi na stanowisku, iż w sytuacji gdy wskutek powyższego składki były pobierane w zbyt niskiej wysokości, należy ująć korektę podatku w deklaracji PIT-4 za miesiąc w którym następuje wyrównanie niedopłaty składek. Zdaniem Spółki w takiej sytuacji należy z tego tytułu w informacji PIT-8B wykazać:

- przychód równy 0zł;

- ujemne koszty uzyskania przychodu w wysokości, równej kwocie o jaką zmniejszył się uprzednio przychód w wyniku pobrania zbyt niskich składek na ubezpieczenie społeczne;

- dodatnią kwotę dochód w wysokości o jaką się on uprzednio zmniejszył w wyniku pobrania zbyt niskich składek na ubezpieczenie społeczne;

- ujemną kwotę pobranych zaliczek na podatek równą kwocie o jaką zwiększył się uprzednio podatek w wyniku pobrania przez Spółkę zbyt niskich składek na ubezpieczenie społeczne;

- dodatnią kwotę składek na ubezpieczenie społeczne (w wysokości równej dopłaconym składkom);

- ujemną kwotę składek na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości w jakiej zostały one uprzednio pobrane od kwoty nadpłaty składek na ubezpieczenie społeczne.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego nie podziela stanowiska Spółki i wyjaśnia.

W przedmiotowym przypadku, wskutek błędnego pobierania składek na ubezpieczenie społeczne, które pomniejszają podstawę opodatkowania, obniżeniu uległa także kwota podatku. W związku z tym należy stwierdzić, iż różnica pomiędzy kwotą składek należnych i kwotą składek odprowadzonych przez Spółkę do ZUS stanowi nienależnie pobrane przez zleceniodawcę świadczenie.

Zgodnie z art. 41b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000r. poz. 176 ze zm.) jeżeli podatnik dokonał zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, przy ustalaniu wysokości podatku (zaliczek) płatnicy, o których mowa w art. 31, 33, 35 i 41 tej ustawy, odejmują od dochodu kwotę dokonanych zwrotów, łącznie z pobranym podatkiem (zaliczką). Takiego odliczenia należy dokonać w miesiącu w którym został dokonany faktyczny zwrot przedmiotowych świadczeń. Jednakże takie rozwiązanie można zastosować jedynie w przypadku gdy podatnik nadal otrzymuje od Spółki dochody z tytułu działalności wykonywanej osobiście.

W przypadku zaś osób, które już nie uzyskują od Spółki dochodu z tego tytułu i dokonają zwrotu, mogą one, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa), pomniejszyć swój dochód za rok, w którym dokonały tego zwrotu, o jego kwotę.

W sytuacji gdy podatnicy nie dokonają zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, należy stwierdzić, iż te kwoty (zapłacone z majątku Spółki) będą stanowiły ich przychód z tytułu działalności wykonywanej osobiście. W takiej sytuacji na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika z tytułu dokonania tych świadczeń, określone w art. 41 Ustawy. Ustęp 1. tego artykułu stanowi, iż osoby prawne, które dokonują wypłaty należności z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 4-9 Ustawy (w tym z tytułu umów zleceń), są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19 % należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 Ustawy oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. "b" Ustawy. Zgodnie z art. 41 ust. 1a Ustawy, zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie, zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 Ustawy, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej przez płatnika, o którym mowa w ust. 1, zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Należy przy tym wskazać, iż takie świadczenie należy uznać za wypłacone w miesiącu w którym Spółka dokona wpłaty zaległych składek na ubezpieczenie społeczne.

Reasumując, jeśli podatnik dokonał zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, przy ustalaniu wysokości zaliczek Spółka jako płatnik, (w miesiącu dokonania zwrotu) odejmuje od jego dochodu kwotę dokonanych zwrotów, łącznie z pobraną zaliczką. Jeśli zaś podatnik nie dokona zwrotu nienależnie pobranych świadczeń to należy uznać, iż wpłacone przez Spółkę zaległe składki na ubezpieczenie społeczne stanowią przychód tych pracowników podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji gdy podatnik nie uzyskuje już dochodów od Spółki i dokona zwrotu nienależnie pobranych świadczeń, to rozliczenia tego faktu winien dokonać w swoim rozliczeniu rocznym za rok w którym faktycznie dokonał zwrotu. Wynika to z treści art. 26 ust. 1 pkt 5 Ustawy, zgodnie z którym podstawę obliczenia podatku stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25 Ustawy, po odliczeniu kwot dokonanych w roku podatkowym zwrotów nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, w kwotach uwzględniających pobrany podatek dochodowy, jeżeli zwroty te nie zostały potrącone przez płatnika.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż w wyniku niedopłaty składek na ubezpieczenie społeczne nie powstaje konieczność dokonywania korekt deklaracji PIT-4 ani informacji PIT-8B za okresy w których te składki były pobierane w zbyt niskiej wysokości.