Decyzja

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku działając na podstawie:

• art. 14 b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.);

po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego pismem z dnia 22 marca 2006r. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku znak PZ/415-188/05 z dnia 13 marca 2006r. zawierające pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% do usług obróbki materiałów powierzonych przez kontrahenta norweskiego

odmawia zmiany postanowienia będącego przedmiotem zażalenia.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 31 października 2005r., Podatnik zwrócił się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w sprawie prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% do usług obróbki materiałów powierzonych przez kontrahenta norweskiego.

W złożonym zapytaniu Podatnik wskazał następujący stan faktyczny:

Podatnik na zlecenie kontrahenta norweskiego dokonał obróbki powierzonych materiałów, tj. elementów wyposażenia statku (kotłów). Majątek ruchomy należący do kontrahenta norweskiego został sprowadzony z Norwegii do Polski we wrześniu 2005r. Materiały zostały poddane procedurze uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń. Okres na jaki udzielono zezwolenia celnego obejmuje miesiące czerwiec - listopad 2005r.; zezwolenie zostało przedłużone do końca 2005r. Czynności wykonywane przez Podatnika zakończyły się we wrześniu 2005r., natomiast w październiku 2005r. gotowe urządzenia zostały zamontowane na statku budowanym w stoczni na terytorium kraju. Statek budowany jest na zlecenie podmiotu z kraju trzeciego, z którym kontrahent norweski zawarł umowę na dostawę kotłów. Zwodowanie jednostki pływającej nastąpi do końca grudnia 2005r. Podatnik wystawił we wrześniu 2005r. fakturę VAT dokumentującą wykonaną usługę na majątku powierzonym oraz wykazał należny podatek od towarów i usług w wysokości 22% w deklaracji VAT za miesiąc wrzesień 2005r. złożonej w listopadzie 2005r., opierając się na przepisie art. 83 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Korekty złożonej deklaracji Podatnik planował dokonać w momencie otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium UE. Cała należna kwota wynikająca z faktury VAT wpłynęła na konto Spółki we wrześniu 2005r.

Jednocześnie Podatnik przedstawił własne stanowisko zgodnie z którym wykonane przez niego czynności stanowią usługi polegające na przerobie (uszlachetnianiu) powierzonego majątku ruchomego opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 0% na podstawie art. 83 ustawy o podatku od towarów  usług. Z uwagi na fakt, iż z literalnego brzmienia przepisu art. 83 ustawy nie wynika, że zastosowanie preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług jest uzależnione od wywozu towarów przed wystawieniem faktury VAT, Spółka miała prawo opodatkować świadczone usługi stawką podatku VAT w wysokości 0% we wrześniu 2005r. oraz wykazać należny podatek VAT według preferencyjnej stawki podatku w deklaracji złożonej w listopadzie 2005r.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku postanowieniem znak PZ/415-188/05 z dnia 13 marca 2006r. uznał, iż w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego stanowisko zawarte w przedmiotowym wniosku, zgodnie z którym Wnioskujący uważa, że miał prawo skorzystać z preferencji podatkowej i opodatkować świadczone usługi stawką podatku VAT w wysokości 0% we wrześniu 2005r.

W uzasadnieniu Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku wskazał, iż zgodnie z art. 83 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez usługi naprawy, uszlachetniania, przerobu lub przetworzenia, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 24 w/w ustawy rozumie się m.in. usługi świadczone bezpośrednio przez podatnika, który sprowadził z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju towary objęte procedurą uszlachetniania czynnego w celu ich naprawy, uszlachetniania, przerobu lub przetworzenia, jeżeli towary te zostaną wywiezione z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty zgodnie z warunkami określonymi w przepisach celnych. Obowiązek podatkowy, na podstawie art. 19 ust. 1 i 4 ustawy powstaje z chwilą wykonania usługi, natomiast gdy jej wykonanie powinno być potwierdzone fakturą, wówczas moment powstania obowiązku podatkowego to moment wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu licząc od dnia wykonania usługi. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku wskazał zatem, iż jeżeli do chwili, w której Podatnik będzie zobowiązany do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych usług nie spełni warunków określonych w art. 83 ust. 7 pkt 1 ustawy, tj. towar nie zostanie wywieziony z terytorium Wspólnoty, świadczone usługi będą podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 22% w oparciu o art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowym stanie faktycznym Spółka nie miała zatem prawa opodatkować wykonanych we wrześniu 2005r. czynności preferencyjną stawką podatku VAT, a tym samym, w chwili obecnej, nie jest uprawniona do sporządzenia korekty złożonej w listopadzie 2005r. deklaracji.

Na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku znak PZ/415-188/05 z dnia 13 marca 2006r. Spółka pismem z dnia 22 marca 2006r. złożyła zażalenie wnosząc o jego uchylenie.

W uzasadnieniu zażalenia Wnioskujący wskazał, iż w/w postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów art. 14b § 3 w związku z art. 12 § 3 oraz § 6 ustawy Ordynacja podatkowa określających terminy, w których organ podatkowy powinien wydać postanowienie na złożony przez podatnika wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. W przedmiotowej sprawie 3 miesięczny termin określony przepisem art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej upłynął w dniu 13 marca 2006r., natomiast postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku, mimo, iż podpisane w dniu 13 marca 2006r., w urzędzie pocztowym nadane zostało w dniu 14 marca 2006r. Zdaniem Wnioskującego w/w postanowienie zostało wydane po upływie terminu. Jednocześnie Podatnik wskazał, iż Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku nie uwzględnił całokształtu okoliczności faktycznych sprawy i naruszając art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej wydał postanowienie w odmiennym stanie faktycznym niż stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskującego. Z treści złożonego przez Spółkę wniosku wynika bowiem, iż przerobiony towar opuści terytorium Polski w terminach i na zasadach określonych w zezwoleniu celnym, natomiast Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku wskazał, iż procedura uszlachetniania zakończyła się we wrześniu 2005r., a towar nie został wywieziony zgodnie z warunkami określonymi w przepisach celnych. Wnioskujący podkreśla, iż we wrześniu 2005r. dokonano jedynie czynności faktycznych polegających na obróbce materiałów, a procedura uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń zostanie zakończona dopiero w momencie wywozu towarów z terytorium Polski. Podatnik zwraca uwagę, iż Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku uzależnił prawo do zastosowania stawki 0% od wystąpienia przesłanki, nie znajdującej odzwierciedlenia w treści art. 83 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. od tego czy towary opuszczą terytorium Wspólnoty przed dniem złożenia deklaracji podatkowej. Podatnik zauważa, iż w przepisie art. 83 ust. 7 pkt 1 ustawy zawarte jest stwierdzenie: "jeżeli towary te zostaną wywiezione z terytorium kraju", a nie "zostały wywiezione". Interpretacja rozszerzająca, której dokonano w w/w postanowieniu jest niezgodna z zasadą praworządności wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej oraz art. 7 Konstytucji RP. W opinii Spółki w przedmiotowym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie również przepis art. 83 ust. 9 ustawy. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku nie odniósł się do stanowiska Podatnika w tej kwestii, co stanowi naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku, biorąc pod uwagę przedstawiony w sprawie stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 24 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług polegających na naprawie, uszlachetnianiu, przerobie lub przetwarzaniu towarów.

W myśl art. 83 ust. 7 pkt 1 cyt. ustawy przez usługi, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 24, rozumie się usługi świadczone bezpośrednio przez podatnika, który sprowadził z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, towary objęte procedurą uszlachetniania czynnego w celu ich naprawy, uszlachetnienia, przerobu lub przetworzenia, jeżeli towary te zostaną wywiezione z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty zgodnie z warunkami określonymi w przepisach celnych.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wskazuje, iż prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT przysługuje w przypadku łącznego spełnienia poniższych warunków:

• towary muszą być sprowadzone z terytorium państwa trzeciego,
• towary muszą być sprowadzone na terytorium kraju,
• towary muszą być objęte procedurą uszlachetniania czynnego,
• usługa musi być wykonana bezpośrednio przez podatnika, który sprowadził towary,
• towary po wykonaniu usługi zostały wywiezione z Polski poza terytorium UE, zgodnie z warunkami określonymi w przepisach celnych.

Jedynie w sytuacji łącznego spełnienia wszystkich w/w przesłanek Podatnik będzie miał prawo do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0 % w oparciu o art. 83 ust. 1 pkt 24 w związku z art. 83 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 - 21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jednakże w sytuacji, gdy podatnik zobligowany jest do udokumentowania wykonanej usługi bądź wydania towaru fakturą, stosownie do art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W przedmiotowym stanie faktycznym obowiązek podatkowy powstał z chwilą wystawienia przez Spółkę faktury VAT dokumentującej świadczoną na rzecz kontrahenta norweskiego usługę przerobu dostarczonych materiałów, tj. we wrześniu 2005r. Za ten okres rozliczeniowy Wnioskujący był zatem obowiązany dokonać rozliczenia składając deklarację VAT do 25 dnia listopada 2005r.

Prawo do opodatkowania wykonanych czynności preferencyjną stawką podatku VAT oraz wykazania ich w deklaracji VAT za wrzesień 2005r. ze stawką w wysokości 0% przysługiwałoby Spółce tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego spełnienia warunków określonych w art. 83 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednym z niezbędnych warunków wymienionych w w/w przepisie ustawy jest wywóz towarów z Polski poza terytorium UE po wykonaniu usługi, zgodnie z warunkami określonymi w przepisach celnych.

Z przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego wynika jednakże, iż materiały, które podlegały obróbce nie zostały wywiezione po wykonaniu na nich usług, lecz zostały zamontowane na statku budowanym w stoczni na terytorium Polski. Przewidywany czas budowy oraz zwodowania statku to okres do końca grudnia 2005r. Fakturę Spółka była natomiast obowiązana wystawić w terminie 7 dni od wykonania usługi, tj. we wrześniu 2005r. i wykazać podatek VAT w deklaracji złożonej do dnia 25 listopada 2005r. W związku z niespełnieniem wszystkich przesłanek wymienionych w art. 83 ust. 7 pkt 1 ustawy, tj. warunku wywozu towarów, Spółka nie była uprawniona do skorzystania z preferencji podatkowej i wykazania na fakturze oraz w deklaracji świadczonych usług ze stawką podatku VAT w wysokości 0%. Wykonane czynności podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podstawową stawką podatku VAT w wysokości 22% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wskazuje, iż Spółka prawidłowo opodatkowała oraz wykazała w deklaracji za wrzesień 2005r. świadczoną usługę przerobu materiałów powierzonych przez kontrahenta norweskiego według stawki podatku VAT w wysokości 22%. Nie ma zatem podstaw do dokonania korekty złożonej w listopadzie 2005r. deklaracji VAT.

Zgodnie z art. 83 ust. 9 ustawy przez usługi, o których mowa w ust. 1 pkt 24, rozumie się również usługi polegające na przerobie, uszlachetnianiu lub przetworzeniu, świadczone na zlecenie podmiotów mających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju, w przypadku gdy:

1. wykonywane przez podatnika usługi dotyczą towarów nabytych lub zaimportowanych z tym celu na terytorium Wspólnoty;
2. podatnik posiada dowód, że należność za usługę została zapłacona i przekazana na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju;
3. podatnik posiada dokument potwierdzający wywóz towaru z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty, którego usługa dotyczy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż towary podlegające obróbce zostały sprowadzone z terytorium kraju trzeciego (Norwegii) na terytorium Polski i stanowią własność kontrahenta norweskiego. Przywołany przepis ustawy, dotyczący towarów nabytych lub zaimportowanych na terytorium Wspólnoty w celu ich przerobu, uszlachetniania lub przetworzenia nie znajdzie zatem zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Wnioskujący w złożonym zażaleniu wskazał, iż Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku nie uwzględnił całokształtu okoliczności faktycznych sprawy i naruszając art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej wydał postanowienie w odmiennym stanie faktycznym niż stan faktyczny przedstawiony przez podatnika. Z treści złożonego przez Spółkę wniosku wynika bowiem, iż przerobiony towar opuści terytorium Polski w terminach i na zasadach określonych w zezwoleniu celnym, natomiast Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku wskazał, iż procedura uszlachetniania zakończyła się we wrześniu 2005r. a towar nie został wywieziony zgodnie z warunkami określonymi w przepisach celnych. Wnioskujący podkreślił, iż we wrześniu 2005r. dokonano jedynie czynności faktycznych polegających na obróbce materiałów, a procedura uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń zostanie zakończona dopiero w momencie wywozu towarów z terytorium Polski.

Zgodnie z art. 187 § 1 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W świetle art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku zwraca uwagę, iż Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku uwzględnił całokształt przytoczonych przez Podatnika we wniosku z dnia 31 października 2005r. okoliczności. Stan faktyczny określony w postanowieniu znak PZ/415-188/05 z dnia 13 marca 2006r. jest tożsamy z przedstawionym przez Wnioskującego w w/w wniosku, nie zostały pominięte żadne okoliczności mające wpływ na treść rozstrzygnięcia, a przytoczone przepisy bez wątpienia znajdują zastosowanie w przedmiotowej sprawie. W/w postanowienie zostało wydane w dokładnie takim stanie faktycznym jaki został zarysowany przez Spółkę. Jednocześnie Dyrektor tut. Izby podkreśla, iż nie stanowi przedmiotu sporu fakt, iż we wrześniu 2005r. dokonano jedynie czynności faktycznych polegających na obróbce materiałów, a procedura uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń zostanie zakończona dopiero w momencie wywozu towarów z terytorium Polski. Przedmiotem rozstrzygnięcia jest bowiem stwierdzenie czy w chwili powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczonych przez Wnioskującego usług Spółka miała prawo zastosować preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 0%, a więc czy były spełnione wszystkie przesłanki określone w art. 83 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku wskazał, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, iż po wykonaniu usług we wrześniu 2005r. towary nie zostały wywiezione z terytorium Polski poza terytorium UE. W związku zatem z niespełnieniem wszystkich przesłanek art. 83 ust. 7 pkt 1 ustawy Podatnik nie miał prawa skorzystać z preferencji podatkowej.

Podatnik zwrócił również uwagę, iż Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku uzależnił prawo do zastosowania stawki 0% od wystąpienia przesłanki, nie znajdującej odzwierciedlenia w treści art. 83 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. od tego czy towary opuszczą terytorium Wspólnoty przed dniem złożenia deklaracji podatkowej, naruszając tym samym przepisy art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 7 Konstytucji RP organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa, natomiast w świetle art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wskazuje, iż warunek wywozu towarów po wykonaniu na nich usług poza terytorium Wspólnoty jest określony wprost w przepisie art. 83 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zaistnienie wszystkich przesłanek wymienionych w w/w przepisie przed dniem złożenia deklaracji podatkowej jest niezbędne dla określenia czy Podatnik ma prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 0% czy nie. Rozstrzygnięcie zawarte w postanowieniu znak PZ/415-188/05 z dnia 13 marca 2006r. nie zostało oparte na interpretacji rozszerzającej art. 83 ust. 7 pkt 1 ustawy, na co wskazuje Podatnik, lecz stanowi ocenę prawną przedstawionego stanu faktycznego w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku działał na podstawie oraz w granicach przepisów prawa.

Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przepisów art. 14b § 3 w związku z art. 12 § 3 oraz § 6 ustawy Ordynacja podatkowa określających terminy, w których organ podatkowy powinien wydać postanowienie na złożony przez podatnika wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wyjaśnia, iż złożony przez Podatnika wniosek z dnia 31 października 2005r., który wpłynął do Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku w dniu 13 grudnia 2005r. należało rozpatrzyć w terminie 3 miesięcy, tj. termin upływał w dniu 13 marca 2006r. Postanowienie znak PZ/415-188/05 z dnia 13 marca 2006r. zostało wydane, a więc podpisane przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku oraz przekazane do wysłania dnia 13 marca 2006r., a więc z zachowaniem terminu określonego art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie Dyrektor tut. Izby wskazuje, iż przywołany przez Wnioskującego w zażaleniu przepis art. 12 § 6 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym, nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie. Zgodnie bowiem z wyrokiem NSA z dnia 1 lutego 2000r.: "Sposób sformułowania - termin uważa się za zachowany (...) wskazuje, że odnosi się on do strony lub innych uczestników postępowania i ma w stosunku do nich charakter ochronny, nie ma zaś zastosowania do działań urzędu" (III S.A. 213/99). Zarzut Wnioskującego jest zatem bezzasadny.

W świetle powyższego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku dokonał prawidłowej oceny stanowiska Wnioskującego w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego. Stąd - zgodnie z przepisem art. 14 b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku uznając, iż zażalenie Podatnika nie zasługuje na uwzględnienie orzekł jak w sentencji decyzji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna w toku instancji.