POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku, na podstawie art.14a §1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz.60 z późn. zm.) oraz art. 4 ustawy z dnia 16.11.2006r. o zmianie ustawy-Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1590) po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w sprawie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu należnego reasekuratorom udziału w składce ubezpieczeniowej

stwierdza, że stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

Na podstawie zezwolenia wydanego przez organ nadzoru - Komisję Nadzoru Ubezpieczeń i Funduszy Emerytalnych, w ramach prowadzonej przez siebie działalności ubezpieczeniowej, Spółka wykonuje czynności ubezpieczeniowe związane z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych w dziale I –Ubezpieczenia na Życie.

W tym zakresie Spółka zawiera lub zleca zawieranie umów ubezpieczenia uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym, tj. agentom lub brokerom ubezpieczeniowym. Pośrednicy w zamian za ustaloną prowizję wykonują szereg czynności faktycznych i prawnych mających na celu doprowadzenie do zawarcia przez Spółkę umów ubezpieczenia.

Jednocześnie, w celu reasekuracji przyjętych przez siebie ryzyk wynikających z podpisanych polis ubezpieczeniowych, Spółka zawiera umowy reasekuracji proporcjonalnej z wybranymi reasekuratorami. W ramach tychże umów reasekurator przejmuje na siebie określoną część ryzyka i w takiej samej proporcji pokrywa ewentualne roszczenie (odszkodowanie) wypłacane przez zakład ubezpieczeń. Kalkulacja kosztów reasekuracji jest bezpośrednio związana i uzależniona od warunków konkretnej polisy. W ramach rozliczeń z tytułu umów reasekuracji proporcjonalnej, Spółka przekazuje reasekuratorowi część składki przypisanej proporcjonalnie do udziału reasekuratora w umowie.

Spółka uznaje za przychód z tytułu składki ubezpieczeniowej z umowy ubezpieczenia, składki należne w okresie sprawozdawczym, niezależnie od tego, czy kwoty te opłacono.

Spółka wydatki z tytułu udziału reasekuratora w składce, traktuje jako koszty bezpośrednio związane z osiąganym przychodem z tytułu składki ubezpieczeniowej i dokonuje ich podatkowego zarachowania memoriałowo w momencie rozpoznania przychodu z tytułu umowy ubezpieczenia. Jako podstawę do obliczenia kosztu udziału reasekuratora w składce Spółka przyjmuje postanowienia umowy, które określają, jaki procent odszkodowań wypłacany jest przez reasekuratora, a co za tym idzie, jaki procent składki Spółka zobowiązała się odprowadzić jako opłatę za ochronę reasekuracyjną.

Podatnik ma wątpliwości, czy koszty z tytułu należnego reasekuratorom udziału w składce powinny być zaliczone do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów i w związku z tym dla celów podatkowych powinny być rozliczane na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w roku podatkowym, w którym Spółka osiągnie odpowiadające tym kosztom przychody z tytułu zawarcia umowy ubezpieczenia?

Spółka stoi na stanowisku, iż wydatki z tytułu należnego reasekuratorom udziału w składce ubezpieczeniowej są dla celów podatkowych kosztami bezpośrednio związanymi z przychodem z tytułu przypisu składki. W ocenie Podatnika poniesienie kosztu w postaci udziału reasekuratora w składce jest niezbędne w celu uzyskania przychodu z tytułu reasekurowanej umowy ubezpieczenia, a ponadto koszt ten ma na celu zabezpieczenie zdolności spełnienia przez Spółkę świadczeń wynikających z zawartej umowy ubezpieczenia, tj. wypłaty odszkodowania.

Koszty udziału reasekuratora w składce ubezpieczeniowej jako koszty bezpośrednio związane z przychodami ze składek ubezpieczeniowych powinny być zaliczone do kosztów podatkowych w momencie, w którym jako przychód podatkowy zostanie rozpoznana odpowiadająca tym kosztom składka ubezpieczeniowa otrzymana na podstawie reasekurowanej umowy ubezpieczenia.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Kwestie rachunkowości zakładów ubezpieczeniowych reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 2003r. w sprawie szczegółowych zasad rachunkowości zakładów ubezpieczeń (Dz.U. Nr 218, poz. 2144 z późn.zm.). W rozporządzeniu tym uregulowane są m.in. czynności związane z reasekuracją, która jest jedną z form rozproszenia ryzyka, przez przeniesienie jego części (w drodze umowy reasekuracyjnej) z ubezpieczyciela na reasekuratora, którym zgodnie z §2 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia jest inny zakład ubezpieczeń udzielający ochrony reasekuracyjnej. Rozróżnia się dwie formy działalności reasekuracyjnej, a mianowicie: jeżeli zakład ubezpieczeń reasekuruje ubezpieczone przez siebie ryzyka w innym zakładzie – określa się to mianem reasekuracji biernej (zakład oddaje część składki ubezpieczeniowej), natomiast gdy przyjmuje do reasekuracji od innych zakładów ubezpieczone przez nie ryzyka – określa się to mianem reasekuracji czynnej (zakład przejmuje część składki ubezpieczeniowej jako składkę reasekuracyjną). Reasekuracja bierna – o jakiej mowa we wniosku Spółki – oznacza zatem odstąpienie przez cedenta (Spółkę) reasekurantowi (innemu zakładowi ubezpieczeń) co najmniej części ubezpieczonego przez siebie ryzyka w celu wspólnego ponoszenia ciężaru odpowiedzialności.

Odnosząc się do kwestii uznania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych przez zakłady ubezpieczeń kosztów udziału reasekuratora w składce ubezpieczeniowej należy zaznaczyć, że przy istniejących dodatkowych uregulowaniach dla ubezpieczycieli w zakresie kosztów podatkowych, zawartych w przepisach art. 15 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, nie został określony szczególny tryb rozliczenia ponoszonych przez ubezpieczycieli wydatków w zakresie reasekuracji biernej. Zatem przy kwalifikacji tychże wydatków do kosztów podatkowych należy wziąć pod uwagę przepisy ogólne art. 15 ust. 1 wym. ustawy z uwzględnieniem art. 15 ust. 4 ustawy. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1. Z powyższego wynika, iż pomiędzy uzyskanym przychodem a poniesionymi wydatkami musi istnieć związek przyczynowy. W myśl natomiast przepisu art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15.02.1992r. koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Powyższe oznacza, iż koszty uzyskania przychodu należy potrącać w tym roku podatkowym, w którym osiągnięto przychód lub spodziewano się osiągnięcia przychodu.

W myśl art. 15 ust. 4b ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

• są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast stosownie do ust. 4c art. 15 wym. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Przy czym – począwszy od dnia 01.01.2007r. – za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu, jak stanowi art. 15 ust. 4e ustawy podatkowej, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W ocenie tut. Organu podatkowego koszty reasekuracji biernej, tj. część składki przypadająca zgodnie z umową reasekuratorowi, pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z faktycznie osiągniętym przychodem Spółki, a zatem spełniają przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W momencie podpisania konkretnej umowy ubezpieczeniowej powstaje dla Spółki przychód memoriałowy w wysokości składki. Część tej składki musi być przekazana reasekurantowi tej umowy na podstawie umownego zobowiązania, a więc stanowi w tym momencie koszt uzyskania przychodu.

Powyższe potwierdził WSA w wyroku z dnia 7 kwietnia 2004r., sygn. akt III SA 733/02 stwierdzając, iż koszty reasekuracji biernej spełniają przesłanki określone w przepisach art. 15 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że stanowią one koszty uzyskania przychodów dla towarzystw ubezpieczeniowych oraz mogą być wydatki z tego tytułu zaliczone do tych kosztów w momencie ich zarachowania, a nie rzeczywistego poniesienia. Koszty reasekuracji biernej to część składki ubezpieczeniowej, którą towarzystwo ubezpieczeniowe przekazuje reasekuratorowi w zamian za przejęcie przez niego części z kolei ryzyka objętego zawartymi przez dane towarzystwo umowami ubezpieczenia. Na podstawie umowy reasekuracji biernej reasekurator świadczy usługę polegającą na swoistego rodzaju gotowości do pokrycia części świadczenia w razie zaistnienia zdarzenia objętego odpowiedzialnością towarzystwa ubezpieczeniowego. Wynagrodzeniem za tę usługę jest część składki należnej z tytułu umowy ubezpieczenia.

Zatem stanowisko przedstawione przez Spółkę we wniosku jest prawidłowe.