P O S T A N O W I E N I E

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie działając na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Spółki z dnia 31.08.2006 r. (data wpływu do tut. Urzędu 01.09.2006 r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych (punkt II wniosku)

postanawia

uznać stanowisko Podatnika za nieprawidłowe

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - ponosi koszty oraz realizuje przychody wyrażone w walucie obcej. Występując w charakterze dłużnika, a z drugiej strony - wierzyciela - Spółka dokonywała kompensat zobowiązań wyrażonych w walucie obcej ze swoimi należnościami wyrażonymi również w walucie obcej. Powstałe w skutek takich potrąceń różnice kursowe odpowiednio zarachowane zostały: jako przychody podatkowe w przypadku dodatnich różnic, i koszty uzyskania przychodów w przypadku ujemnych różnic kursowych. Wnioskodawca podkreślił korzystny z ekonomicznego punktu widzenia aspekt powyższych operacji, polegający na tym, że firma nie traci płynności finansowej z powodu zamrożenia gotówki w wierzytelnościach.

W związku z powyższym stanem faktycznym Spółka wnosi o potwierdzenie swego stanowiska, iż różnice kursowe - zarówno ujemne, jak i dodatnie - które powstają wskutek wzajemnej kompensaty należności stanowią koszty uzyskania przychodu, jak i przychody do opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy różnice kursowe powstałe w wyniku kompensaty mają wpływ na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Stanowisko swoje Spółka opiera na interpretacji przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który mówi jednoznacznie, że przychody odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice kursowe wynikające z zastosowania kursu walut banku z dnia faktycznego otrzymania przychodu (zapłaty w przypadku kosztu).

Zdaniem Spółki "faktyczne otrzymanie przychodu" nie musi mieć charakteru gotówkowego lub pieniężnego, ponieważ zapłata oznacza zaspokojenie wierzyciela zarówno poprzez świadczenie gotówkowe, bezgotówkowe, jak i poprzez kompensaty (potrącenia).

Jednocześnie wnioskodawca powołuje się na przepis art. 59 § pkt 1. i 3. Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub części na skutek zapłaty lub potrącenia, co oznacza, że dla potrzeb regulowania zaległości podatkowych zapłata gotówką oraz kompensata wywołują taki sam skutek. Tak więc Ordynacja podatkowa zrównuje skutki zapłaty i potrącenia (kompensaty).

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie nie podziela stanowiska Spółki zawartego we wniosku i wyjaśnia, co następuje.

Przyjęta przy kompensacie forma wykonania świadczenia jest czym innym niż spełnienie świadczenia przez zapłatę. Z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że różnice kursowe powstają jedynie w przypadku płatności dokonywanych drogą faktycznych transferów pieniężnych za pośrednictwem banku i nie powstają przy umownych kompensatach.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54 z 2000 r., poz. 654 z póź. zm.) przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ponadto przepis art. 12 ust. 3 stanowi, że jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu. Prawo podatników do korekty (podwyższenia lub obniżenia) przychodów i kosztów podatkowych o różnice wynikające z różnic kursów walut pomiędzy dniem otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań wyrażonych w walutach obcych a dniem ich zarachowania wynika z przepisów art. 12 ust. 3 oraz art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie zgodnie do art. 15 ust. 1 kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów.

Ogólnie przyjętą zasadą jest, że przychodami i kosztami uzyskania przychodu stają się jedynie zrealizowane różnice kursowe. Niezrealizowane różnice kursowe ujmowane są w bilansowym rachunku podatnika i nie wpływają na wysokość podstawy opodatkowania.

Powołane wyżej przepisy wskazują, iż o realizacji różnic kursowych dla celów podatkowych można mówić jedynie w przypadku faktycznej zapłaty zobowiązania lub faktycznego otrzymania należności. W szczególności powołane przepisy nakazują odwołanie się do kursów kupna (sprzedaży) walut z dnia faktycznego otrzymania przychodu (zapłaty - w przypadku kosztu) oraz zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez NBP z dnia osiągnięcia przychodu (poniesienia kosztu). W przypadku dokonania potrącenia podatnik nie korzysta jednak z usług żadnego banku, gdyż kompensata nie wymaga żadnych transferów pieniężnych. Dodatkowo sam art. 15 wyraźnie odnosi się do dnia zapłaty wierzytelności.

Jednocześnie, tutejszy organ podatkowy zauważa, iż przytoczony przez Spółkę art. 59 § pkt 1. i 3. Ordynacji podatkowej zrównujący skutki zapłaty i potrącenia (kompensaty) w zakresie realizacji zobowiązań podatkowych, dotyczy sposobu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, a nie zobowiązań cywilnoprawnych. Kompensaty dokonywane przez Spółkę w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym dotyczą realizacji zobowiązań cywilnoprawnych. W świetle regulacji zawartych w art. 498 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16, póz. 93 ze zm.) gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Kompensata jest formą likwidacji istniejącego stanu prawnego, prowadzącą do umorzenia wzajemnych należności i zobowiązań. Zarazem jednak, w wyniku potrącenia nie dochodzi do efektywnej zapłaty dokonanej w pieniądzu. Kompensata, pomimo iż dotyczy zobowiązania do świadczeń tego samego rodzaju, nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i pozwala osiągnąć cel zobowiązania.

Natomiast kompensata wierzytelności, mimo że prawnie powoduje wygaśnięcie zobowiązania, nie jest ani zapłatą ani faktycznym otrzymaniem należności, z którymi to wydarzeniami ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże prawo do rozpoznania różnic kursowych. Mimo, że różnice te zostaną uwzględnione w bilansowym rachunku spółki, nie będą one stanowić jej przychodów ani kosztów podatkowych. Stanowisko powyższe potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, w tym Ministra Finansów z dnia 16.04.2004 r. w piśmie o znaku PB4/KGK-060-1445-44/04.

W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego i jest ważna w stanie prawnym obowiązującym w dniu wydania postanowienia. Interpretacja jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez pytającego. Zgodnie z treścią art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przedmiotowa interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 w/w ustawy.

Na podstawie art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej na niniejsze postanowienie zawierające interpretację służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w terminie 7 dni od doręczenia postanowienia. Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5 zł (ustawa z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej, Dz.U. z 2004 r. Nr 253 poz. 2532 ze zm.).