DECYZJA

Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie po zapoznaniu się z zażaleniem Spółki z dnia 15.05.2006 r. na postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 28.04.2006 r. nr DP1/443-36/06/MS/06/36380 w sprawie interpretacji dotyczącej zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.)odmawia zmiany przedmiotowego postanowienie uznając, iż zawarta w nim ocena prawna stanu faktycznego przedstawionego w zapytaniu jest prawidłowa.

UZASADNIENIE

Działając na podstawie art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej wnioskiem z dnia 20.02.2006 r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka dokonuje dostaw gazów technicznych (tlen i azot techniczny) za pomocą urządzeń spełniających definicję systemu gazowego w świetle przepisów ustawy z dnia 10.04.1997 r. "Prawo energetyczne" (Dz. U. Z 2003 r., Nr 153, poz. 1504 ze zm.). Sieć rurociągów nie stanowi własności Spółki i łączy zakład Spółki z zakładem nabywcy gazu. Rozliczenie dostaw następuje w oparciu o układ pomiarowo-rozliczający. Spółka wystawia faktury, za okresy miesięczne, ostatniego dnia okresu rozliczeniowego.
Na gruncie tak przedstawionego stanu faktycznego Spółka formułuje następujące zapytania:
1. Czy dostawy dokonywane przez Spółkę należy dla potrzeb podatku od towarów i usług traktować jako dostawę gazu przewodowego?
2. W jakim momencie Spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu powyższych dostaw? Czy stosować powinna przepis art. 19 ust. 4 czy art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.)? Jak rozpoznać obowiązek podatkowy, gdy termin płatności będzie wynikał wyłącznie z faktury, a nie będzie uregulowany w umowie?
W opinii Spółki szczególny moment powstania obowiązku podatkowego określony w art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT nie dotyczy transakcji związanych z gazami technicznymi. Odnosi się on bowiem wyłącznie do paliw gazowych i ich rozprowadzania za pomocą sieci gazowych. Natomiast w przypadku dostaw gazu realizowanych przez Spółkę zastosowanie znajdą przepisy ogólne, t. j. art. 19 ust. 4 ww. ustawy. Obowiązek podatkowy powstawał będzie z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7 dniu, licząc od dnia dostawy gazu, przypadającego zgodnie z planowanym systemem rozliczeń w dniu zakończenia umownego cyklu dostawczo-rozliczeniowego.
Wątpliwości Spółki wynikają z faktu, że ustawa o VAT nie zawiera definicji "gazu przewodowego", a użyte jest ono w odniesieniu do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Natomiast przepis art. 2 pkt 27a ww. ustawy definiuje pojęcie systemu gazowego, przez który należy rozumieć system gazowy w rozumieniu przepisów ustawy "Prawo energetyczne".
Ponadto Spółka wskazuje, iż argumentu na poparcie Jej stanowiska dostarcza analiza kolejnych zmian w przepisach dotyczących podatku od towarów i usług (uwzględniając pierwotne brzmienie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym oraz aktów wykonawczych do niej), a także Klasyfikacji Usług (zastąpionej od dnia 1 kwietnia 1995 r. Klasyfikacją Wyrobów i Usług). Pierwotne regulacje, oparte na nomenklaturze wynikającej z Klasyfikacji Usług (KU) odnosiły się wyłącznie do gazów mających charakter paliwa ( KU 72801 - Dostawa gazu przewodowego dla ludności), a nie do dostawy gazów technicznych. Wątpliwości pojęciowe są spowodowane tym, iż kolejnych nowelizacji ustawy o VAT dokonano, nie zauważając, że w międzyczasie zmianie uległa klasyfikacja, na której opierały się przepisy. W konsekwencji przepisy utraciły swój związek z klasyfikacją.
Obecnie pojęcie "gazu przewodowego" nie występuje ani w PKWiU ani w prawie energetycznym. PKWiU klasyfikuje działalność dystrybucyjną gazu jako "Usługi w zakresie rozprowadzania paliw gazowych (PKWiU 40.20.2), niezależnie od klasyfikacji i pochodzenia samego gazu jako paliwa.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, w ocenie Spółki, że regulacje odnoszące się do pojęcia "gazu przewodowego" także obecnie dotyczą paliw gazowych, a nie gazów technicznych.
Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 28.04.2006 r. nr DP1/443-36/06/MS/36380 uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Stwierdził, iż w przedmiotowym stanie faktycznym następuje szczególny sposób dystrybucji gazu, o którym mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT. Zatem przepis ten znajdzie zastosowanie dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostaw gazu dokonywanych przez Spółkę.
W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego dla zastosowania szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego istotny jest sposób transportu (rozprowadzenia) gazu, natomiast jego klasyfikacja ze względu na właściwości i zastosowania pozostaje w tym przypadku bez znaczenia.
Na powyższe postanowienie Spółka zażaliła się pismem z dnia 15.05.2006 r. podnosząc, iż nie zgadza się z powyższym stanowiskiem. Spółka wyjaśnia, iż kierując się rachunkiem ekonomicznym (redukcja kosztów napełniania butli, ich transportu do odbiorcy oraz odbioru pustych butli) tradycyjny sposób dostaw gazu (w butlach) zastąpiła montując połączenie (tzw. łącznik) między zakładami Spółki a zakładami odbiorców. Całkowita długość każdego z łączników nie przekracza 1200 metrów. W zależności od konkretnego przypadku, łącznik jest własnością albo Spółki, albo nabywcy gazu.
Ponadto Spółka podnosi, iż przepis art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT dotyczy wyłącznie gazów dostarczanych w systemie gazowym, objętych regulacją ustawy Prawo energetyczne. Zgodnie z art. 3 pkt 3 tej ustawy pod pojęciem paliwa należy rozumieć paliwa stałe, ciekłe, i gazowe będące nośnikami energii chemicznej. Równocześnie pkt 3a tego artykułu pod pojęciem "paliw gazowych" wymienia gaz ziemny wysokometanowy lub zaazotowany, w tym skroplony gaz ziemny oraz propan-butan lub inne rodzaje gazu palnego, dostarczane za pomocą sieci gazowej, niezależnie od ich przeznaczenia. Za sieć, zgodnie z art. 3 pt 11 tej ustawy, uznane mogą być tylko instalacje połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania lub dystrybucji paliw lub energii, należące do przedsiębiorstwa energetycznego.
W związku z powyższym, jako że ani Spółka ani jej kontrahenci nie są przedsiębiorstwem energetycznym, to łączniki nie mogą zostać uznane za sieć gazową, a gazy nie dostarczane za jej pomocą nie są paliwami w rozumieniu Prawa energetycznego.
Ponadto Spółka ponownie zwraca uwagę, iż w związku z brakiem obecnie powiązania PKWiU z ustawą o VAT w zakresie pojęcia gazu przewodowego, należy nadać temu pojęciu znaczenie jakie miało na gruncie Klasyfikacji Usług z dnia 28 sierpnia 1985 r.
Po zapoznaniu się ze złożonym zażaleniem i aktami sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie stwierdza:
Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.
Ustawodawca uregulował w powyższym przepisie szczególny moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy m.in. gazu przewodowego. Wynika to z trudności zastosowania zasad ogólnych odnoszących się do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego, określonych w art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o VAT, gdyż w praktyce niemożliwe jest określenie momentu wydania towaru, w sytuacji gdy jest on cały czas dostarczany za pomocą sieci, jego dostawa ma charakter ciągły. Inaczej jest np. w przypadku dostawy gazu w butlach - moment wydania towaru jest łatwy do określenia.
Ponieważ nie ma definicji pojęcia "gazu przewodowego" ani w ustawie o podatku od towarów i usług, ani w Prawie energetycznym, ani w PKWiU należy odwołać się do potocznego rozumienia pojęcia "przewód. Zgodnie z definicją zawartą w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, W-wa 2003 ) przez przewód należy rozumieć urządzenie mające postać rury, węża, kanału, umożliwiające przepływ wzdłuż wytyczonej nim trasy cieczy, gazu, ciał sypkich, itp.; np. przewód gazowy.
W sytuacji opisanej przez Spółkę gaz dostarczany jest przy pomocy sieci rurociągów. Sieć ta jest niewątpliwie rodzajem przewodu. Ustawa nie określa długości przewodu, rodzaju oraz przeznaczenia gazu dostarczanego za pomocą przewodu. Podstawowe znaczenia dla zastosowania przepisu art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ma:
1) określenie terminu płatności w umowie,
2) dostawa gazu przewodowego.
Zatem jeżeli w umowie z nabywcami określono termin płatności to obowiązek podatkowy z tytułu dostawy gazu przez Spółkę powstanie zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ww. ustawy - z upływem terminu płatności. W przypadku braku jakiejkolwiek umowy odnoszącej się do terminu płatności zastosowanie znajdą zasady ogólne, określone w art. 19 ust. 4 ustawy o VAT. Jednocześnie Dyrektor tut. Izby Skarbowej informuje, iż określenie daty płatności na fakturze dokumentującej sprzedaż gazu należy uznać za element umowy między stronami.
Odnosząc się do argumentów Spółki, iż dostarczane przez Nią gazy nie są paliwami w rozumieniu Prawa energetycznego, należy zauważyć, iż powołany przepis art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT nie odsyła do przepisów ustawy Prawo energetyczne. Przepis art. 2 pkt 27a ustawy o VAT definiuje wprawdzie, poprzez odwołanie się do definicji zawartej w Prawie energetycznym, pojęcie "systemu gazowego albo systemu elektroenergetycznego", jednakże definicja ta została wprowadzona na potrzeby przepisu art. 27 ust. 4 pkt 13 ustawy o VAT określającego miejsce świadczenia usług przesyłowych.
Ponadto, jak wynika z definicji "przedsiębiorstwa energetycznego" zawartej w art. 3 pkt 12 Prawa energetycznego, jest to podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania, przetwarzania, magazynowania, przesyłania, dystrybucji paliw albo energii lub obrotu nimi. Zgodnie z § 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6.04.2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. 89, poz. 844 ze zm.) do celów podatku od towarów i usług stosuje się, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2006 r., Polską Klasyfikację Towarów i Usług z dnia 18.03.1997 r. Nie ma zatem podstaw do odwoływania się, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., do Klasyfikacji Usług z dnia 28 sierpnia 1985 r.

Z w/wymienionych względów Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie orzekł jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.
Na decyzję służy prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Topolowa 5 z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji.