INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2007 r. (data wpływu 21 listopada 2007 r.) (uzupełniony w dniu 16.01.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wliczenia do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwoty podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów akcyzowych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2007 r. wpłynął ww. wniosek (uzupełniony w dniu 16.01.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wliczenia do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwoty podatku akcyzowego od wewnątrzwspólnotowego nabycia wyrobów akcyzowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

X sp. z o.o. (dalej Spółka) dokonywała nabycia zharmonizowanych towarów akcyzowych (alkoholi, wyrobów alkoholowych) od podmiotów mających siedzibę w innym kraju unii europejskiej (dalej: „UE”) w okresie od maja 2004 r. do grudnia 2005 r. W wyniku tych transakcji towary te były przemieszczane z terytorium innego kraju UE do polski. Transakcja ta spełniała definicję:

• wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (dalej: „WNT”) w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. z 2004 r. nr 54 poz. 535 z późn. zm.; dalej; „Ustawa o Podatku VAT”),
• nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r. (Dz.U. z 2004 r. nr 29, poz. 257 z późn. zm.; dalej: „Ustawa Akcyzowa”).

W powyższym okresie spółka dokonywała nabycia wewnątrzwspólnotowego towarów akcyzowych zharmonizowanych jako zarejestrowany handlowiec w rozumieniu ustawy akcyzowej (status zarejestrowanego handlowca spółka posiadała od kwietnia 2004 r. do marca 2007 r. Jednak dokonywała nabyć wewnątrzwspólnotowych korzystając z tego statusu wyłącznie w okresie maj 2004 r. - grudzień 2005 r.). Oznaczało to, że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego towarów akcyzowych przez spółkę:

• ich nabywanie objęte było procedurą zawieszenia poboru akcyzy;
• magazynowanie oraz wysyłanie towarów akcyzowych nie odbywało się z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.
  
  

Zgodnie z ustawą akcyzową w powyżej przedstawionej sytuacji akcyza była należna od spółki w momencie przemieszczenia towarów akcyzowych do polski (tj. wprowadzenia ich do magazynu spółki). W konsekwencji akcyza była należna i płacona przez spółkę z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. Kwota należnej i płaconej z tego tytułu akcyzy była włączana przez spółkę do podstawy opodatkowania WNT deklarowanej na potrzeby VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy dokonywane jest wewnątrzwspólnotowe nabycie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych przez zarejestrowanego handlowca, gdzie akcyza jest należna i płacona z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego, należy wliczać do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwotę podatku akcyzowego należnego i płaconego z tego tytułu...

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z ustawą o podatku VAT zasadnym jest uwzględnianie w podstawie opodatkowania z tytułu WNT wyrobów akcyzowych, dokonywanego przez zarejestrowanego handlowca, kwoty należnej i płaconej akcyzy.

1. zarejestrowany handlowiec:

• ustawa akcyzowa przewiduje możliwość wystąpienia przez podatnika tego podatku zezwolenie na prowadzenie działalności jako zarejestrowany handlowiec (dalej: „zarejestrowany handlowiec”). w myśl art. 37 ust. 1 oraz art. 39 ust. 1 ustawy akcyzowej zarejestrowany handlowiec może dokonywać nabycia towarów akcyzowych zharmonizowanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy pod warunkiem uzyskania zezwolenia wydanego przez Naczelnika Urzędu Celnego;

• nie może magazynować ani wysyłać wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.
  
  

W myśl art. 2 ust. i pkt 5 ustawy akcyzowej opodatkowaniu akcyzą podlega m. in. nabycie wewnątrzwspólnotowe, rozumiane jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium polski (art. 2 pkt 11 ustawy akcyzowej). Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1ustawy akcyzowej obowiązek podatkowy z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem powstaje z dniem wykonania tychże czynności, pod warunkiem, iż ustawa akcyzowa nie stanowi inaczej.

W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym powstaje zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy akcyzowej z dniem otrzymania wyrobów akcyzowych, będących przedmiotem tegoż nabycia, jednakże nie później niż z dniem otrzymania faktury dokumentującej nabycie, pod warunkiem iż przepisy ustawy akcyzowej nie stanowią inaczej.

Zasada szczególna, dotycząca zarejestrowanych handlowców, stanowi, iż obowiązek podatkowy w ich przypadku powstaje z dniem nabycia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych.” (art. 39 ust. 3 ustawy akcyzowej). Z kolei w myśl art. 39 ust. 4 ustawy akcyzowej: „za datę nabycia uważa się dzień, w którym wyroby akcyzowe zharmonizowane zostały wprowadzone na miejsce, określone w zezwoleniu (…)”.

Dlatego też w przypadku zarejestrowanego handlowca akcyza staje się należna z chwilą przyjęcia towarów do magazynu, wskazanego w zezwoleniu na nabywanie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z zastosowaniem procedury zawieszonego poboru akcyzy. W konsekwencji podatek akcyzowy jest naliczany oraz uiszczany do właściwego urzędu celnego w momencie, gdy towary są wprowadzane na obszar magazynu zarejestrowanego handlowca.

W związku z powyższym akcyza:

• jest należna i płacona z tytułu dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego w rozumieniu ustawy akcyzowej;
• obowiązek podatkowy powstaje w momencie wprowadzenia towarów akcyzowych do magazynu zarejestrowanego handlowca (tj. zakończenia transportu tych towarów z innego kraju UE do polski).
  
  

Podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 29 ust. i ustawy o podatku VAT jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22. art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (…).” Natomiast stosownie do art. 29 ust. 20 ustawy o podatku VAT „w przypadku dostawy przez podatnika towaru podlegającego opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania objęta jest również kwota tego podatku”. Tym samym, co do zasady, w przypadku dostaw krajowych akcyza powinna być uwzględniana w podstawie opodatkowania z tytułu podatku VAT.

W przypadku WNT za podstawę opodatkowania uznawana jest kwota, jaką nabywający jest zobowiązany zapłacić (art. 31 ust. i ustawy o podatku vat). W punkcie 1 ustępu 2 powyższego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do maja 2005 r., ustawodawca doprecyzował, iż podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1, obejmuje:

• podatki, cła, opłaty i inne należności płacone w związku z nabyciem towarów.”
  
  

Po wprowadzeniu nowelizacji ustawy o podatku VAT od 1 czerwca 2005 r. przytoczony powyżej punkt art. 31 stanowi, iż: „podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1, obejmuje:

• podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze związane z nabyciem towarów, z wyjątkiem podatku (podatku VAT - przypis spółki). Przy czym zdaniem spółki zmiana przepisów nie wpływa na kwestię ujęcia w podstawie opodatkowania VAT z tytułu WNT dokonanych przez spółkę w charakterze zarejestrowanego handlowca.
  
  

W związku z powyższym, nie wszystkie podatki i opłaty ponoszone przez dostawcę lub nabywcę należy włączać do kwoty podlegającej opodatkowaniu z tytułu WNT. Zdaniem spółki tylko podatki i opłaty, które są bezpośrednio związane z daną dostawą (nabyciem) towarów powinny być umieszczone w podstawie opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 ustawy. Z kolei obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrotem jest także otrzymana dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana z dostawą i świadczeniem usług. Stosownie do przepisu art. 29 ust. 20 ustawy w przypadku dostawy przez podatnika towaru podlegającego opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podstawą opodatkowania objęta jest również kwota tego podatku.

Przy dostawie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy, o której mowa w dziale II, rozdział 1 ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) tj. w ramach procedury w której pobór akcyzy jest zawieszony, kwota należna od kontrahenta z tytułu sprzedaży towaru nie zawiera w sobie kwoty zawieszonego podatku akcyzowego (nabywca nie jest zobowiązany do zapłaty akcyzy na rzecz dostawcy). Stosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy oznacza, że na warunkach określonych w ustawie, mimo powstania obowiązku podatkowego (wobec wykonania określonej czynności podlegającej opodatkowaniu) nie powstaje obowiązek zapłaty podatku akcyzowego. Zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje poprzez wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym (po spełnieniu określonych warunków) lub poprzez powstanie obowiązku podatkowego z tytułu akcyzy. W pierwszym przypadku kwota podatku akcyzowego nie stanie się w ogóle elementem kwoty należnej z tytułu dostawy towarów stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w przypadku natomiast powstania obowiązku podatkowego w akcyzie Podatnik (sprzedawca) obowiązany będzie do dokonania stosownej korekty podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Natomiast, zgodnie z zapisem art. 31 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić.

Zgodnie z przepisem art. 31 ust. 2 ustawy podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1 obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze związane z nabyciem towarów, z wyjątkiem podatku;
2. wydatki dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu oraz ubezpieczenia, pobierane przez dostawce od podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Zatem, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podstawą opodatkowania, zgodnie z ww. art. 31 ust. 1 ustawy o VAT jest kwota jaką nabywający obowiązany jest zapłacić, a więc zgodnie z ust. 2 tego artykułu jest to również podatek akcyzowy płacony w związku z nabyciem towaru.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.