POSTANOWIENIE
W dniu 23.04.2007r. Gmina Miasta .... wystąpiła do tut. Organu podatkowego z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Wniosek dotyczy podatku od towarów i usług.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że zgodnie z uchwałą NSA z dnia 08.01.2007r. sygn. akt I IFP 1/06, czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste należy traktować – na gruncie obowiązujących przepisów dotyczących VAT- jako dostawę towarów a nie świadczenie usług. Jednocześnie zgodnie z obowiązującymi obecnie przepisami ustawy z dnia 21.08.1997r. o gospodarce nieruchomościami ( tekst jedn. Dz. U. z 2004r. nr 261 poz. 2603 z późn. zm.) za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę ( od 15% do 25 % ceny tej nieruchomości), jednorazowo nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowani wieczyste ( z możliwością również rozłożenia jej na oprocentowane raty roczne), oraz opłaty roczne ( od 0,3 do 3,00% ceny), które użytkownik ma obowiązek wnosić przez cały okres użytkowania wieczystego w terminie do dnia 31 marca każdego roku , z góry za dany rok.
Pytanie Podatnika:
Co stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w określonym momencie podatkowym z tytułu oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste po 01.05.2004r.?
Stanowisko Podatnika:
Po przeanalizowaniu obowiązujących przepisów ustawy o podatku VAT oraz rozporządzenia Ministra Finansów w tym zakresie, Wnioskodawca doszedł do wniosku, że w przypadku użytkowania wieczystego gruntu zastosowanie mają przepisy art. 19 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Zatem obowiązek podatkowy od oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste powstaje w momencie wydania przedmiotu umowy, a podstawą opodatkowania podatkiem VAT w tym przypadku będzie wartość netto (cena netto) gruntu, będącego przedmiotem umowy, ustalona w trybie przepisów w/w ustawy z dnia 21.08.1997r. o gospodarce nieruchomościami.
Zdaniem Podatnika w przypadku zmiany wartości gruntu, będącej podstawą do zmiany wysokości opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste gruntu, gmina – jako podatnik VAT, winna wystawić fakturę korygującą z tytułu zmiany ceny, a następnie ująć ją w odpowiednim rejestrze sprzedaży dla potrzeb VAT i rozliczyć należny z tej faktury podatek VAT w deklaracji VAT-7 w obowiązującym terminie.
Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na fakt, że opodatkowanie jednorazowe kwoty należności ( za cały okres umowy) z tytułu oddania nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, przy jednoczesnym ustawowym rozłożeniu tej należności na spłatę w ratach w całym okresie trwania umowy ( opłata pierwsza i dalej opłaty roczne), spowoduje niejako „kredytowanie” ( bez oprocentowania) przez właściciela gruntu tj. gminę lub skarb państwa, użytkowników wieczystych, co długookresowo zaangażuje znaczne środki budżetowe na zapłatę należnego podatku VAT i ograniczy możliwości racjonalnego gospodarowania środkami publicznymi ( dochodami własnymi).
Stanowisko Organu Podatkowego:
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Po oddaniu gruntu w użytkowanie wieczyste korzystający z niego dysponuje nieruchomością i rozporządza nią jak właściciel, a więc zgodnie z powołanym art. 7 ust. 1, czynność tę należy potraktować jako dostawę towarów.
Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego i uwzględniając stanowisko uchwały siedmioosobowego składu NSA z dnia 08.01.2007r., sygn. I FPS 1/06 - oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste jest dostawą towaru.
Przepis art. 29 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, że podstawą opodatkowania jest obrót, czyli cała kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje zatem całość świadczenia należnego od nabywcy. Z kolei cena, zgodnie z definicją ceny zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2001r. nr 97, poz. 1050z późn. zm.) - jest wartością wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest zobowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.
Należy wyjaśnić, iż ww. przepis art. 29 ust. 1 cyt. ustawy, stanowi w istocie arytmetyczną regułę ustalania wysokości podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego. Do wyliczenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku, jest niezbędna wcześniej ustalona i znana sprzedawcy lub usługodawcy kwota należna za usługę lub towar (w przedmiotowej sprawie kwotą należną jest kwota, którą obowiązany jest uiścić użytkownik wieczysty ) oraz właściwa stawka podatku. Z ww. przepisu prawa wynika, iż kwota należna zawiera w sobie wartość netto (podstawę opodatkowania) i kwotę podatku.
Należy podkreślić, iż niezależnie od wysokości podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług opłaty za użytkowanie wieczyste, podatek od towarów i usług zawarty jest w kwocie opłaty pobranej od użytkownika wieczystego, która jest w rozumieniu ww. art. 29 ust. 1 ww. ustawy – kwotą należną.
Ponadto zaznacza się, że na podstawie § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; nie dotyczy to eksportu towarów, przypadków określonych w § 11 ust. 2 pkt 3 ww. rozporządzenia (sprzedaży energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy), wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju.
W przypadku, gdy korekta powoduje podwyższenie podatku należnego, sposób rozliczenia u sprzedawcy wystawionych przez niego faktur korygujących uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność wystawienia danej faktury. I tak faktura korygująca podwyższająca podatek należny w stosunku do faktury pierwotnej może być wystawiona:
1.w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie kwoty podatku wykazanego w pierwotnej fakturze (np. niewłaściwa stawka podatkowa, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), lub
2.z powodu innych przyczyn określonych w § 16 i 17 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, np. podwyższenie ceny sprzedaży.
Zatem w pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie zobowiązania podatkowego za dany okres rozrachunkowy w wyniku wykazania zbyt małego podatku należnego, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez wystawienie faktury korygującej, winien ująć tę fakturę korygującą w rejestrze sprzedaży w miesiącu, w którym wystawiona została pierwotna faktura i jednocześnie skorygować deklarację VAT-7 za ten miesiąc. Wystawienie faktury korygującej spowodowane jest bowiem faktem, że pierwotna faktura, w stosunku do której wystawiono fakturę korygującą, nieprawidłowo odzwierciedlała stan faktyczny, który istniał już w dacie powstania obowiązku podatkowego. W drugim natomiast przypadku, gdy faktura korygująca podwyższająca podatek należny wystawiona jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w dacie jej wystawienia oraz w deklaracji VAT-7 za bieżący okres rozliczeniowy.
Pouczenie:
Niniejsze postanowienie wydane zostało na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.
Zgodnie z art. 14b § 1 i § 2 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej –do czasu jej zmiany lub uchylenia.
Zgodnie z art. 14b § 4 ustawy z dnia 29.08.1997r. na niniejsze postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia. Zażalenie, zgodnie z przepisem art. 222 w związku z art. 239 cyt. ustawy z dnia 29.08.1997r. powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia.
Niniejsze postanowienie może zostać zmienione lub uchylone w drodze decyzji przez Organ odwoławczy w trybie art. 14b § 5 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa.