P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 15.03.2007 r. (wpłynęło do tutejszego Urzędu w dniu 19.03.2007 r.)

p o s t a n a w i a

uznać za nieprawidłowe stanowisko Podatnika w zakresie zapytania 3 dotyczącego zapłaty zaliczki nr 2 na poczet ceny zakupu centrum handlowego.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka w dniu 29 marca 2006 r. zawarła umowę kupna-sprzedaży (dalej zwaną „Umową”), na mocy której nabyła funkcjonujące centrum handlowe (dalej zwane „Centrum”), w skład którego wchodziły między innymi środki trwałe - budynki, budowle itp. Spółka uznała, że środki trwałe Centrum zostały oddane do używania w dniu, w którym Spółka nabyła własność Centrum, czyli w dniu 29 marca 2006 r.

W Umowie postanowiono, że cena zostanie zapłacona zbywcy Centrum w walucie EUR. Zgodnie z Umową, zapłata ceny przebiega w następujący sposób:

1. Zadatek. W 2005 r. Spółka przekazała na rzecz zbywcy Centrum zadatek. Zadatek został wpłacony w EUR. Środki na zadatek Spółka pozyskała zaciągając pożyczkę w EUR od podmiotu powiązanego, należącego do tej samej grupy kapitałowej. Zgodnie z ustaleniami ze Spółką, pożyczkodawca wpłacił kwotę pożyczki wyrażoną w EUR bezpośrednio na konto zbywcy Centrum.

2. Zaliczka nr 1. Na rachunek walutowy Spółki, prowadzony przez X Bank, w dniu 22 grudnia 2005 r. wpłynęły środki z pożyczki zaciągniętej przez Spółkę od podmiotu powiązanego. Zgodnie z umową dokonano wpłaty pożyczki w EUR. Spółka z rachunku walutowego w X Bank przekazała otrzymaną kwotę EUR na swój rachunek zastrzeżony prowadzony przez Y Bank. Zgodnie z umową rachunku zastrzeżonego kwota EUR znajdująca się na rachunku stanowiła własność Spółki do dnia, w którym zbywca Centrum spełni określone w Umowie warunki. W dniu 30 marca 2006 r. zbywca Centrum spełnił warunki określone w Umowie i Y Bank przekazał środki znajdujące się na rachunku zastrzeżonym na rachunek zbywcy Centrum. Wpłata na konto zbywcy Centrum nastąpiła w EUR.

3. Zaliczka nr 2. Środki pochodzące na zapłatę zaliczki nr 2 Spółka pozyskała od I. Bank w Londynie. W dniu 24 marca 2006 r. Podatnik pobrał z konta prowadzonego przez I. Bank kwotę 1.950.000 EUR. Kwota ta powiększyła debet Spółki. W dniu 28 marca 2006 r. I. Bank wpłacił na konto Spółki udzieloną jej pożyczkę w EUR. Część środków z pożyczki przeznaczona została automatycznie na pokrycie debetu. Pozostała kwota, tj. 3.239.514,54 EUR przekazana została przez Spółkę w dniu 28 marca 2006 r. na jej konto walutowe prowadzone przez N. Bank. W dniu 28 marca 2006 r. część otrzymanych środków, tj. 4.693.961,81 EUR Spółka przelała na swój drugi, zastrzeżony rachunek prowadzony przez N. Bank. Kwota 4.693.961,81 EUR pozostaje nadal zdeponowana na rachunku zastrzeżonym Spółki prowadzonym przez N. Bank. Środki te zostaną zwolnione na rachunek zbywcy Centrum Handlowego po spełnieniu przez niego warunków wskazanych w Umowie.

4. Cena. W dniu podpisania Umowy Spółka wpłaciła na rzecz zbywcy Centrum cenę. Środki na zapłatę ceny pochodziły z pożyczki udzielonej Podatnikowi przez N. Bank. Środki z pożyczki wpłynęły na rachunek Spółki w dniu 29 marca 2006 r. i w tym samym dniu przekazane zostały na rachunek zbywcy Centrum. Zarówno wpłata pożyczki, jak i zapłata ceny była dokonana w EUR. Dzień zarachowania kosztu z tytułu ceny nabycia centrum handlowego jest tożsamy z dniem nabycia centrum.

W opisanym powyżej stanie faktycznym Spółka posiadała rachunki bankowe w I. Bank w Londynie oraz w dwóch polskich bankach – X Bank oraz N. Bank.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Spółka prosi o wyjaśnienie następujących kwestii:

1. Czy w sytuacji opisanej w pkt. 1 doszło do powstania różnic kursowych na zapłacie zobowiązań (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) lub od własnych środków trwałych na rachunku (art. 15 ust. 1a tej ustawy), skoro kwota zadatku została zapłacona na rzecz zbywcy Centrum bezpośrednio przez pożyczkodawcę?

Jeśli zdaniem organu podatkowego doszło do powstania różnic kursowych, Spółka prosi o odpowiedź, jakie kursy powinna wziąć pod uwagę przy obliczaniu różnic kursowych.

2. Czy w sytuacji opisanej w pkt. 2 przekazywanie kwoty EUR pomiędzy różnymi rachunkami stanowiącymi własność Spółki, w szczególności dokonanie wpłaty na rachunek zastrzeżony Spółki, prowadzi do powstania różnic kursowych na zapłacie zobowiązań (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) lub od własnych środków na rachunku (art. 15 ust. 1a tej ustawy)?

Czy jeśli do realizacji różnic kursowych dochodzi w dniu następującym po dniu oddania Centrum do używania, różnice kursowe na zapłacie zobowiązań (ww. art. 15 ust. 1) powinny korygować wartość początkową środków trwałych?

Czy jeśli kurs sprzedaży walut z dnia faktycznej zapłaty będzie wyższy niż kurs kupna walut z dnia ich otrzymania, różnica kursowa od własnych środków trwałych na rachunku będzie zwiększać czy zmniejszać koszty uzyskania przychodów Spółki?

Czy różnice kursowe od własnych środków na rachunku (ww. art. 15 ust. 1a) powinny korygować wartość początkową środków trwałych?

3. Czy w sytuacji opisanej w pkt. 3 doszło do powstania różnic kursowych?

Jak obliczyć różnice kursowe, które powstaną w momencie zwolnienia na rachunek zbywcy Centrum środków zdeponowanych na rachunku zastrzeżonym Spółki prowadzonym przez N. Bank, skoro waluta znajdująca się na rachunku prowadzonym przez N. Bank została pierwotnie wpłacona na konto Spółki w I. Bank?

W jaki sposób w zaistniałym stanie faktycznym Spółka powinna ustalić kurs kupna walut, o którym mowa w art. 15 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

4. Czy w sytuacji opisanej w pkt. 4, w której środki pochodzące z pożyczki udzielonej przez N. Bank wpłynęły na rachunek bankowy Spółki w dniu 29 marca 2006 r. i w tym samym dniu zostały przekazane na rzecz zbywcy Centrum doszło do powstania różnic kursowych na spłacie zobowiązań (art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz różnic kursowych od własnych środków na rachunku, o których mowa w art. 15 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

W odniesieniu do powyższych zapytań Podatnik przedstawia następujące stanowisko:

Ad. 1

Różnice kursowe na spłacie zobowiązań:

Zdaniem Spółki, przy zapłacie zadatku nie doszło do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż operacja zapłaty zadatku nie była dokonywana za pośrednictwem banku, z którego usług korzystałby Podatnik.

Za przyjęciem takiego stanowiska przemawiają według Podatnika interpretacje organów podatkowych publikowane na stronach internetowych Ministra Finansów. Z interpretacji tych wynika, że nie dochodzi do powstania różnic kursowych w sytuacji, gdy podatnik nie korzysta z usług banku, ale np. kantoru, instytucji finansowej itp. Organy podatkowe uważają, że skoro ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera uregulowań w przedmiocie zakupu lub sprzedaży walut obcych za pośrednictwem innych podmiotów niż banki, to brak jest podstaw do przeliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów przy zastosowaniu kursów obowiązujących w podmiotach nie mających statusu banku (tak np. Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w piśmie z dnia 25 listopada 2005 r. znak 1472/ROP1/423-229-255/5/AJ; Pierwszy Urząd Skarbowy w Opolu w piśmie z dnia 7 grudnia 2005 r. znak PDP-423/16-2/05).

Podatnik cytuje: „jeśli przy zapłacie zadatku nie dochodzi do powstania różnic kursowych, nie jest konieczne określenie kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt”. W opinii Spółki określenie takiego kursu jest niemożliwe w sytuacji, gdy operacja zapłaty była dokonywana poza rachunkiem bankowym Spółki.

Różnice kursowe od własnych środków na rachunku:

Spółka uważa, że w wypadku, gdy operacja zapłaty zadatku była dokonywana poza rachunkiem bankowym Spółki, nie doszło do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka zauważa, że w art. 15 ust. 1a tej ustawy mowa jest o porównywaniu kursów ogłaszanych „przez bank, z którego usług korzystał podatnik”. Jeśli zapłata dokonywana jest poza rachunkiem Spółki, nie można wskazać takiego kursu.

Ad. 2

Różnice kursowe na spłacie zobowiązań:

Zdaniem Spółki, przekazywanie kwoty EUR na różne rachunki walutowe Spółki nie prowadzi do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie dochodzi do „zapłaty”. Tym samym, dokonanie wpłaty EUR na rachunek zastrzeżony stanowiący własność Spółki nie powoduje powstania skutków podatkowych (Podatnik twierdzi, że takie stanowisko potwierdza Małopolski Urząd Skarbowy w Krakowie). W konsekwencji Spółka uważa, że do powstania różnic kursowych doszło w dniu, w którym środki te zwolnione zostały z rachunku zastrzeżonego na rzecz zbywcy Centrum, tj. w dniu 30 marca 2006 r. W tym dniu zobowiązanie Spółki wobec zbywcy Centrum zostało zaspokojone.

Ponieważ dzień zarachowania kosztów (29 marca 2006 r.) i dzień dokonania zapłaty (30 marca 2006 r.) przypada na różne daty, doszło według Podatnika do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka uważa, że różnice kursowe zrealizowały się po dniu oddania Centrum do używania i dlatego nie powinny korygować wartości początkowej środków trwałych nabywanych w ramach Centrum. W art. 16g ust. 5 ww. ustawy mowa jest bowiem o korygowaniu ceny nabycia środków trwałych o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego. Pojęcie różnic kursowych „naliczonych” oznacza różnice kursowe zrealizowane do dnia oddania środków trwałych do używania. W przypadku, jeśli różnica kursowa nie powstała (tj. do dnia oddania środka trwałego do używania nie została dokonana zapłata zobowiązania), nie ma podstaw do wyliczenia hipotetycznych różnic kursowych i korygowania o nie wartości początkowej środków trwałych. Spółka podnosi, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w doktrynie: „Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych” pod red. prof. W. Nykiela, Wydawnictwo ODDK, Gdańsk, 2006 r., str. 595; „Komentarz 2005 – Podatek dochodowy od osób prawnych” Wydawnictwo Unimex, Wrocław 2005, str. 635).

Różnice kursowe od własnych środków na rachunku:

Zdaniem Spółki, przekazywanie kwoty EUR pomiędzy różnymi rachunkami walutowymi Spółki nie prowadzi do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż taki transfer waluty nie prowadzi do „zapłaty zobowiązania”. Tym samym, dokonanie wpłaty EUR na rachunek zastrzeżony stanowiący własność Spółki nie powoduje powstania skutków podatkowych. Podatnik twierdzi, że takie stanowisko potwierdza Małopolski Urząd Skarbowy w Krakowie.

Zdaniem Podatnika, różnice kursowe od własnych środków na rachunku powstały w dniu 30 marca 2006 r., kiedy doszło do zwolnienia środków z rachunku zastrzeżonego na rachunek zbywcy Centrum. Spółka uważa, że ustalając różnice kursowe powinna wziąć pod uwagę kurs kupna EUR stosowany przez X Bank z dnia 22.12.2005 r. (3,7786) oraz kurs sprzedaży EUR stosowany przez Y Bank z dnia 30.03.2006 r. (4,0153).

Wnioskodawca twierdzi, że z literalnego brzmienia art. 15 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że w ww. sytuacji dojdzie do powstania różnicy kursowej, która spowoduje powstanie dla Spółki dodatkowego kosztu. Podatnik podnosi, że takie stanowisko prezentuje Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie. Spółka cytuje pismo z dnia 15 grudnia 2005 r. znak 1472/ROP1/423-281-307/05/AW, w którym organ ten zgodził się z podatnikiem, że jeśli „kurs sprzedaży walut z dnia faktycznej zapłaty” będzie wyższy niż „kurs kupna walut z dnia ich otrzymania” albo „kurs sprzedaży z dnia nabycia” różnica będzie dodatnia i będzie zwiększać koszty.

W ocenie Podatnika, art. 16g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który mówi o korygowaniu ceny nabycia środków trwałych o różnice kursowe, nie daje odpowiedzi, czy pojęcie różnic kursowych, o które należy korygować wartość początkową środków trwałych obejmuje jedynie różnice kursowe powstające na spłacie zobowiązań (art. 15 ust. 1 ww. ustawy), czy też różnice kursowe wynikające z wpływu i wypływu waluty z własnego rachunku walutowego (art. 15 ust. 1a ww. ustawy).

Wnioskodawca podnosi, że w piśmie z dnia 23 grudnia 2005 r. znak ŁUS-II-2-423/170/05/JB Łódzki Urząd Skarbowy uznał, że różnice kursowe od własnych środków trwałych na rachunkach dewizowych nie wpływają na ustalenie wartości początkowej środka trwałego. W związku z powyższym Spółka uważa, że powstałe różnice kursowe od własnych środków trwałych na rachunku, o których mowa w art. 15 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie powinny być uwzględniane w wartości początkowej kupionych przez Spółkę środków trwałych, ale powinny bezpośrednio zwiększać koszty uzyskania przychodów Spółki.

Ad. 3

Różnice kursowe od zobowiązań:

Spółka uważa, że dokonanie wpłaty kwoty EUR na stanowiący jej własność rachunek zastrzeżony nie prowadzi do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wpłata na rachunek zastrzeżony stanowiący własność Spółki nie może być traktowana jako spełnienie zobowiązania Spółki wobec zbywcy Centrum (zapłata zobowiązania). Różnice kursowe powstaną dopiero w momencie zwolnienia środków z rachunku zastrzeżonego Spółki na rachunek zbywcy Centrum.

Różnice kursowe od własnych środków na rachunku:

W opinii Spółki, w przedmiotowej sprawie powstanie trudność w ustalaniu różnic kursowych od własnych środków na rachunku, o których mowa w art. 15 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż przepis ten nie odnosi się do sytuacji, w której waluta otrzymywana jest na rachunek prowadzony przez bank zagraniczny, który nie ustala kursu kupna walut (EUR-PLN).

Spółka otrzymała walutę na konto prowadzone w I. Bank. Waluta wpłacona na konto Spółki w I. Bank została przekazana na rachunek Spółki prowadzony w N. Bank.

Wnioskodawca uważa, że nie można przy ustalaniu różnic kursowych wziąć pod uwagę kursu kupna walut ogłaszanego przez bank, z którego usług korzystał podatnik, gdyż I. Bank jest bankiem zagranicznym i nie ustala kursu kupna walut EUR-PLN. Sformułowanie „korzystał” a nie „korzysta” świadczy według Spółki o tym, że w ww. art. 15 ust. 1a chodzi o kursy kupna walut ustalone przez konkretny bank, który prowadzi rachunek, na który wpłynęła waluta. Zdaniem Podatnika, jedynym kursem, który można byłoby ewentualnie zastosować zamiast kursu banku, z którego usług korzystał podatnik, jest średni kurs NBP.

Jeśli zdaniem organu podatkowego zastosowanie średniego kursu NBP na potrzeby ustalenia różnicy kursowej, o której mowa w ww. art. 15 ust. 1a ustawy nie byłoby właściwe, Spółka uważa, że różnica kursowa od własnych środków na rachunku mogłaby być ustalona przez porównanie kursu kupna walut stosowanego przez N. Bank w dniu, w którym waluta została przekazana z I. Bank do N. Bank oraz kursu sprzedaży walut stosowanego przez N. Bank w dniu, w którym kwota zdeponowana na rachunku zastrzeżonym Spółki zostanie zwolniona na rzecz zbywcy Centrum.

Ad. 4

Różnice kursowe na spłacie zobowiązań:

Zdaniem Spółki w sytuacji, gdy dzień zarachowania kosztu (tj. dzień nabycia Centrum) przypada na ten sam dzień, co dzień zapłaty zobowiązania (ceny) nie dochodzi do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przepisie tym mowa jest bowiem o powstawaniu różnic kursowych w sytuacji, gdy „między dniem zarachowania” kosztu i „dniem zapłaty” występują różne kursy walut. Aby przepis ten miał zastosowanie, dzień zarachowania kosztu musi być różny od dnia zapłaty.

W związku z tym, jeśli w tym samym dniu dochodzi do poniesienia kosztu i jego zarachowania, nie dojdzie do powstania różnic kursowych, o których mowa w ww. art. 15 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca podnosi, że na takim stanowisku stoją organy podatkowe uznając, że do powstania różnic kursowych nie dochodzi w sytuacji, gdy faktyczne uregulowanie należności wyrażonej w walucie obcej następuje w tym samym dniu, w którym nastąpiło jej zarachowanie – tak Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w piśmie z dnia 29 listopada 2005 r. znak 1471/DPD/423-114/05/MS/1.

Różnice kursowe od własnych środków na rachunku:

Z uwagi na powyższe, zdaniem Spółki, w sytuacji, gdy dzień zarachowania kosztu (tj. dzień nabycia Centrum) przypada na ten sam dzień, co dzień zapłaty ceny, nie dochodzi do powstania różnic kursowych, o których mowa w art. 15 ust. 1a ustawy.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie nie podziela stanowiska Podatnika wyrażonego we wniosku w kwestii powstania różnic kursowych od zaliczki nr 2 (pytanie 3) na poczet ceny zakupu centrum handlowego i informuje, co następuje:

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Spółka na podstawie zawartej w dniu 29 marca 2006 r. umowy kupna-sprzedaży centrum handlowego, będzie zobowiązana do wpłaty na rachunek zbywcy centrum handlowego zaliczki nr 2, po spełnieniu przez zbywcę warunków wskazanych w umowie. W odniesieniu do powyższej operacji przekazania zbywcy centrum handlowego ww. zaliczki na poczet ceny nabycia centrum, Podatnik prosi o udzielenie interpretacji co do sposobu prawidłowego naliczenia różnic kursowych z tytułu poniesionego kosztu w walucie obcej – zapłaty zaliczki nr 2.

Regulacje dotyczące podatkowego ustalania różnic kursowych w zakresie kosztów uzyskania przychodów wyrażonych w walutach obcych zamieszczone są w art. 15 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym na dzień 01.01.2006 r. – w którym to stanie prawnym doszło do zawarcia ww. umowy - oraz w art. 15a tej ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 01.01.2007 r.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania i dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zarachowania kosztów. W myśl art. 15 ust. 1a, koszty z tytułu różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych ustala się jako różnicę między wartością tych środków obliczoną przy zastosowaniu kursu sprzedaży walut z dnia faktycznej zapłaty oraz kursu kupna walut z dnia ich otrzymania albo kursu sprzedaży z dnia nabycia walut, ogłaszanego odpowiednio przez bank, z którego usług korzystał podatnik.

Natomiast w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r., powstałe różnice kursowe należy obliczać na podstawie przepisów art. 15a, dodanego przez art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 217, poz. 1589) – o ile Podatnik nie dokonał wyboru metody ustalania różnic kursowych na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 2 tej ustawy i nie zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody.

Na podstawie art. 15a ust. 1, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Jak stanowi art. 15a ust. 2 pkt 2, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

- poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 2),

- otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5 (art. 15a ust. 2 pkt 3).

Natomiast zgodnie z art. 15a ust. 3 ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

- poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonego według faktycznego zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 3 pkt 2),

- otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5 (art. 15a ust. 3 pkt 3).

Na podstawie analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzić należy, że zarówno w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., jak i obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r., różnice kursowe z tytułu kosztów poniesionych w walucie obcej powstają, jeśli dojedzie do faktycznej zapłaty takiego kosztu.

Odnosząc powyższe do zapytania Podatnika dotyczącego zaliczki nr 2 na poczet ceny zakupu centrum handlowego, która pozostaje nadal zdeponowana na rachunku Podatnika i zostanie zwolniona na rachunek zbywcy po spełnieniu przez niego warunków umownych, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że na dzień dzisiejszy nie powstały różnice kursowe, nie doszło bowiem do spełnienia zobowiązania.

Jeżeli zbywca centrum handlowego spełni warunki umowne, co spowoduje zwolnienie środków pieniężnych zdeponowanych na rachunku zastrzeżonym Spółki, powstałe różnice kursowe należy obliczyć na podstawie przepisów art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – o ile Podatnik nie dokonał wyboru metody ustalania różnic kursowych na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 2 tej ustawy i nie zawiadomił naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody. Zgodnie bowiem z art. 11 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r., ustawa ta wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2007 r. i ma zastosowanie do osiągniętych dochodów (poniesionych strat) od tego dnia, z wyjątkiem art. 1 pkt 18, pozostającym bez znaczenia w niniejszej sprawie. Zatem w sytuacji gdy zarachowanie kosztu miało miejsce w 2006 r., zaś do zapłaty dojdzie po dniu 1 stycznia 2007 r., właściwymi przepisami do ustalania różnic kursowych będą przepisy obowiązujące od dnia 1 stycznia 2007 r.

Wobec tego, że jak wynika z przedmiotowego stanu faktycznego, środki zabezpieczone przez Podatnika tytułem zapłaty zaliczki nr 2 na rzecz zbywcy centrum handlowego Spółka pozyskała w wyniku wpłaty w dniu 28 marca 2006 r. na konto Wnioskodawcy pożyczki udzielonej przez Investec Bank, zatem zastosowanie znajdą zacytowane powyżej przepisy art. 15a ust. 2 pkt 2 i 3 oraz ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do sytuacji przekazania zbywcy centrum handlowego zaliczki nr 2, Podatnik będzie zobowiązany obliczyć różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2, biorąc pod uwagę: (1) kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu oraz (2) faktycznie zastosowany kurs waluty z dnia zapłaty. Natomiast różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, należy obliczyć, biorąc pod uwagę faktycznie zastosowany kurs waluty z dnia wpływu środków pieniężnych od pożyczkodawcy oraz z dnia zapłaty.

Biorąc pod uwagę powyższe, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Interpretacja w zakresie różnic kursowych z tytułu zapłaty zadatku (pytanie 1), zaliczki nr 1 (pytanie 2) oraz ceny nabycia centrum handlowego (pytanie 4) zostanie udzielona w osobnym postanowieniu.

Niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez Wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania postanowienia i jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez Pytającego.

W związku z treścią art. 14b § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przedmiotowa interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 w/w ustawy.

Na podstawie art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa na niniejsze postanowienie zawierające interpretację służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w terminie 7 dni od doręczenia postanowienia za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.