Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 5 ustawy z dnia 29.08.1997 roku – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005 roku Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16.11.2006 roku o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590), po rozpatrzeniu zażalenia Pani M. z dnia 29.05.2007 roku na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy z dnia 22.05.2007 roku znak: PO I 415/23/07 w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego – odmawia zmiany powyższego postanowienia.

Pismem dnia 26.03.2007 roku (uzupełnionym pismem z dnia 10.05.2007 roku) Pani M. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (art. 14a Ordynacji podatkowej). Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż Podatniczka wniosła do Sądu Pracy pozew przeciwko Syndykowi Masy Upadłości byłego pracodawcy o zapłatę należności z tytułu wynagrodzenia za pracę, odszkodowanie za skrócony okres wypowiedzenia, odprawy pieniężnej z tytułu zwolnienia, z tytułu ekwiwalentu za niewykorzystany urlop wypoczynkowy oraz z tytułu nagrody jubileuszowej za 35 lat pracy. Wyrokiem z dnia 04.05.2005 roku zasądzono od strony pozwanej wypłatę kwoty brutto należnych świadczeń – łącznie 68.268,26 zł. Ponieważ syndyk był niewypłacalny, Pani M. zawarła z firmą „M.” Sp. z o.o. umowę przelewu wierzytelności; spółka „M.” tytułem zapłaty przelała na rzecz Podatniczki kwotę 34.134,13 zł (w lutym i marcu 2006 roku).

Wątpliwości Podatniczki dotyczyły opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych środków otrzymanych w wyniku umowy przelewu wierzytelności zawartej z firmą „M.”. Wnioskodawczyni stwierdziła nie powinna „opłacać żadnego podatku od sprzedanych wierzytelności”.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Dębicy w postanowieniu z dnia 22.05.2007 roku znak: PO I 415/23/07 uznał, że stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że źródłem przychodów, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26.07.1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity z 2000 roku Dz. U. Nr 14, poz. 176 z poźń. zm.), są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt. 8 lit. a)-c) ustawy. Z kolei przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy definiuje ogólne pojęcie przychodu, stanowiąc, iż przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Oznacza to, iż momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania środków pieniężnych. Zatem przychodem ze sprzedaży prawa majątkowego, jakim jest wierzytelność, jest kwota otrzymana z tego tytułu.

Na powyższe postanowienie Pani M. złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie – wnosząc o jego zmianę podniosła, że nie zgadza się z interpretacją organu podatkowego I instancji, ponieważ uważa za niesłuszne opłacenie po raz drugi podatku dochodowego od osób fizycznych od wynagrodzenia za pracę, którą wykonywała osobiście „i to od kwoty netto pomniejszonej o stratę”. Sprzedając wierzytelność w dniu 31.08.2005 roku Podatniczka otrzymała tylko 34.134,13 zł, z czego wynika, że strata, jaką poniosła z tego tytułu to „13.865,87 zł netto”. W przedmiotowym zażaleniu Pani M. podniosła również, że obowiązek opłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych ciążył na pracodawcy i jest „przekonana, co do tego, że w Polsce nie obowiązuje podwójne opodatkowanie”, w związku z czym sprzedając wierzytelność nie powinna opłacać podatku.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dnia 26.03.2007 roku (uzupełnionego pismem z dnia 10.05.2007 roku), stanowiska sformułowanego w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy oraz zarzutów zawartych w zażaleniu stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Źródłami przychodów, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, są między innymi: kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z zaprezentowanego przez Panią M. stanu faktycznego wynika, że wyrokiem Sądu Rejonowego – Sądu Pracy w Dębicy zastały na Jej rzecz zasądzone od Syndyka Masy Upadłościowej X. Sp. z o.o. w upadłości kwoty z tytułu wynagrodzenia za pracę, z tytułu odszkodowania za skrócony okres wypowiedzenia, odprawy pieniężnej z tytułu zwolnienia, z tytułu ekwiwalentu za niewykorzystany urlop oraz nagrody jubileuszowej za 35 lat pracy. Z uwagi na to, że Syndyk Masy Upadłościowej był niewypłacalny, Podatniczka zawarła z firmą „M.” Sp. z o.o. umowę przelewu wierzytelności, w związku z realizacją której otrzymała w lutym i marcu 2006 roku łącznie 34.134,13 zł.

W rozpatrywanej sprawie doszło do umownego przeniesienia wierzytelności pod tytułem odpłatnym przez dotychczasowego wierzyciela, który nie mogąc wyegzekwować należności zdecydował się na ich zbycie (zmianę wierzyciela), w celu ograniczenia swoich strat w razie nieściągnięcia należności. Istotą umowy cesji wierzytelności jest zmiana wierzyciela w wyniku przeniesienia wierzytelności na osobę trzecią, bez zgody dłużnika. Przeniesienie to może nastąpić na podstawie umowy sprzedaży, zamiany lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności. W wyniku przeniesienia (przelewu, cesji) wierzytelności, wygasa u dotychczasowego wierzyciela (cedenta) stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem, powstają natomiast nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie jest odpłatne.

Instytucja prawna zmiany wierzyciela jest uregulowana w art. 509-518 Kodeksu cywilnego. Przepisy te stanowią, że wierzyciel może przenieść wierzytelność na osobę trzecią, co w konsekwencji oznacza zmianę wierzyciela. W sytuacji, gdy osoba fizyczna zawiera umowę o przeniesienie (przelew, cesję) wierzytelności w rozumieniu powołanych wyżej przepisów Kodeksu cywilnego, przychody z tego tytułu kwalifikuje się do przychodów z praw majątkowych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Źródłami przychodów, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26.07.1991 roku są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Przepis art. 18 ustawy z dnia 26.07.1991 roku stanowi, iż za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Artykuł ten, z uwagi na użycie zwrotu „w szczególności”, zawiera otwarty katalog przychodów z praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako odrębne źródło przychodów. Przyjęcie otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii innych przychodów z praw majątkowych, poza wymienionymi w tym artykule, w tym także przychodów z tytułu sprzedaży wierzytelności. Ogólne pojęcie przychodu określone zostało w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Oznacza to, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania środków pieniężnych. Zatem przychodem ze sprzedaży prawa majątkowego, jakim jest wierzytelność jest kwota faktycznie otrzymana z tego tytułu.

Stosownie do wyżej powołanych przepisów, przychód uzyskany ze sprzedaży wierzytelności - w przypadku braku kosztów – stanowi dochód, który stosownie do przepisów art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega łączeniu z innymi dochodami i należy go wykazać w zeznaniu rocznym składanym w urzędzie skarbowym w terminie do 30 kwietnia następnego roku. W tym samym terminie podatnik jest obowiązany wpłacić należny z tego tytułu podatek dochodowy obliczony zgodnie ze skalą podatkową określoną w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jakkolwiek należy zgodzić się ze stwierdzeniem Podatniczki, że w przypadku uzyskiwania przychodu z tytułu wynagrodzenia za pracę „na pracodawcy ciążył obowiązek opłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych”, z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego jednoznacznie wynika, iż Pani M. sprzedała wierzytelność wobec syndyka wynikającą z orzeczenia sądu, a więc przedmiotem wniosku o interpretację nie było ani opodatkowanie wynagrodzenia za pracę, ani należności zasądzonych wyrokiem, lecz opodatkowanie przychodu otrzymanego z tytułu sprzedaży wierzytelności. Nie istniała tu instytucja płatnika, gdyż firma „M.” nie była pracodawcą Podatniczki i nie miała obowiązku opłacenia zaliczki na podatek ani składek na ubezpieczenia zdrowotne i społeczne.

W opisanym stanie faktycznym nie doszło do podwójnego opodatkowania, ponieważ podatek nie został pobrany ani od przychodów ze stosunku pracy, które nie zostały wypłacone, ani od należności zasądzonych przez sąd. Niewątpliwie, w związku ze sprzedażą wierzytelności za kwotę niższą niż kwota, na którą opiewała ta wierzytelność, Pani M. poniosła określoną stratę w znaczeniu ekonomicznym, pozostaje to bez wpływu na zakres obowiązku podatkowego powstałego z tytułu zawarcia tej umowy. Powołane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym jednoznacznie zaliczają należności otrzymane w związku ze sprzedażą wierzytelności do przychodów z odpłatnego zbycia prawa majątkowych, ustawa nie zawiera również żadnych zwolnień w tym zakresie.

Zgodnie z treścią art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16.11.2006 roku o zmianie ustawy –Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, w sprawach zmiany lub uchylenia pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach, wydanych przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, tj. przed 01.07.2007 roku, stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem.

Stosownie do treści art. 14b § 5 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym do dnia 30.06.2007 roku, organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 tej ustawy, jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika zasługuje na uwzględnienie. W rozpatrywanej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie nie znalazł podstaw do zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Dębicy z dnia 22.05.2007 roku znak: PO I 415/23/07, w związku z powyższym orzekł jak w sentencji decyzji.