Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 29.06.2007 r. (data wpływu: 04.07.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew postanawia uznać za prawidłowe stanowisko Strony w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej prowadzonej poza obszarem Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej oraz w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego przez Spółkę działalności gospodarczej prowadzonej poza terenem Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej od działalności gospodarczej objętej zezwoleniem prowadzonej w Strefie poprzez odpowiednie prowadzenie ksiąg rachunkowych.

W złożonym wniosku z dnia 29.06.2007 r. (data wpływu: 04.07.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Jednostka przedstawiła następujący stan faktyczny. Spółka powyższa jest poddostawcą komponentów dla jednego z największych producentów komputerów rozpoczynających swoją inwestycję na terenie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”). Działalność Spółki jest ściśle powiązana z działalnością jej klienta, zatem zakład Spółki musi mieścić się w bliskim sąsiedztwie wytwórni komputerów prowadzonej przez klienta. Z tego też względu, Spółka podjęła działania zmierzające do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej. W tym celu Spółka zamierza spełnić wszelkie wymagania i uzyskać zezwolenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, uprawniające do prowadzenia działalności na terenie SSE. Spółka nabędzie tytuł prawny do nieruchomości mieszczącej się na terenie SSE, sąsiadującej z nieruchomością producenta komputerów (na podstawie umowy najmu bądź dzierżawy), na której zostanie wybudowany zakład produkcyjny. Rozpoczęcie działalności producenta komputerów przewidziane jest w październiku 2007 r. Do tego czasu Spółka jest zobowiązana do uzyskania wstępnego poziomu zdolności produkcyjnych swojego zakładu, wymaganego przez klienta. Zamiarem Spółki jest jak najszybsze rozpoczęcie produkcji w docelowym zakładzie sąsiadującym z wytwórnią komputerów klienta. Z tej racji, iż proces pozyskania nieruchomości w SSE sąsiadującej z wytwórnią klienta jest długotrwały, Spółka pragnie wprowadzić pewne tymczasowe rozwiązania dające jej możliwość dostosowania wielkości produkcji do wymaganych terminów. Takie rozwiązania konieczne są ze względu na brak akceptacji za strony klienta opóźnień po stronie Spółki – nierozpoczęcie w terminie produkcji oznaczać będzie utratę kontaktu z producentem komputerów, co w konsekwencji skutkować będzie bezcelowością inwestycji Spółki na terenie Łódzkiej SSE. Dlatego, z racji czasowej niedostępności odpowiedniej nieruchomości na terenie SSE, Spółka zdecydowała się, jednocześnie podejmując kroki do rozpoczęcia ostatecznej działalności na terenie SSE, rozpocząć tymczasowo swoją działalność w budynkach na działce w pobliżu fabryki klienta, nieobjętej w chwili obecnej Łódzką Specjalną Strefą Ekonomiczną, tak aby uzyskać minimalną, wymaganą na wstępnym etapie zdolność produkcyjną. W konsekwencji, po wybudowaniu zakładu produkcyjnego Spółki na terenie SSE (planowanego na połowę 2008 r.), Spółka przeniesie tam swoją produkcję, aby osiągnąć tam przewidzianą, docelową zdolność produkcyjną (która zostanie osiągnięta po zainstalowaniu urządzeń nabytych w 2007 r. oraz w 2008 r.). Od połowy 2008 r. Spółka rozpocznie działalność w halach produkcyjnych, wybudowanych na jej rzecz na terenie SSE w bezpośrednim sąsiedztwie zakładu klienta. Po wybudowaniu hal produkcyjnych, maszyny nabyte w 2007 r. oraz dodatkowe maszyny nabyte później zostaną tam zainstalowane i Spółka rozpocznie produkcję na docelowym poziomie zdolności produkcyjnej. Spółka będzie produkować komponenty w systemie „just in time”, w którym komponenty muszą zostać dostarczone do wytwórni klienta w krótkim czasie (częstokroć poniżej 1 godziny) od zapotrzebowania. Dlatego też dalsze lokalizacje nie mogą być brane pod uwagę i Spółka jest zmuszona zlokalizować swoją produkcję jak najbliżej klienta. Stąd optymalną lokalizacją jest lokalizacja w budynku przylegającym do fabryki klienta, położnym na terenie SSE, jednak z uwagi na to, że zostanie on oddany do użytku dopiero w 2008 r., Spółka musi skorzystać z innego budynku zlokalizowanego w nieznacznym oddaleniu od fabryki klienta. Przewiduje się, iż w 2008 r. całe nabyte wyposażenie i urządzenia zostaną przeniesione i będą eksploatowane na terenie SSE zgodnie z zezwoleniem. Wnioskodawca jako istotny fakt wskazuje, iż nabycie maszyn do produkcji komponentów nastąpi po otrzymaniu przez Spółkę zezwolenia. Co więcej, maszyny, po ich nabyciu, należy zaliczyć do aktywów trwałych Spółki i uznać za wykorzystywane do celów powyżej wspomnianej działalności gospodarczej. Jednostka podnosi, że maszyny spełniać będą jednocześnie przesłanki do uznania ich, po nabyciu przez Spółkę, za środek trwały Spółki w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, podlegający amortyzacji. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku, wyższą kwotą kosztów są koszty nowej inwestycji, a nie koszty dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, zatem dopuszczalną wielkość pomocy wylicza się w oparciu o § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia SSE, a nie w oparciu o § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia SSE. Jednostka podnosi, że Spółka nie przeniesie w jakiejkolwiek formie własności maszyn używanych tymczasowo w lokalizacji pozastrefowej, z którymi będą związane jej wydatki inwestycyjne na terenie SSE – co najmniej przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Podstawowym przeznaczeniem maszyn, z punktu widzenia strategii Spółki, będzie użycie ich w procesie produkcyjnym (produkcji komponentów) w ramach działalności Spółki objętej zezwoleniem na terenie SSE. Jedyną działalnością Spółki objętą pomocą publiczną będzie działalność prowadzona na terenie SSE przy użyciu przedmiotowych maszyn.

Jednocześnie Jednostka oświadczyła, iż w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

W związku z powyższym Jednostka zwróciła się z następującymi pytaniami, wnioskując o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie.

1. Czy dochód uzyskiwany przez Spółkę z działalności produkcyjnej, w czasie gdy maszyny będą czasowo umieszczone w lokalizacji nieobjętej SSE, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych ?

Stanowisko Wnioskodawcy na ww. postawione pytanie jest następujące. Zdaniem Spółki dochód uzyskiwany przez Jednostkę z działalności produkcyjnej w okresie, gdy maszyny są czasowo umieszczone poza terenem SSE podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych. Uzasadnienie swojego stanowiska Spółka pragnie rozpocząć od przytoczenia fragmentu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, który stanowi, że wolne od podatku są:„dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20.10.1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami”. Tymczasowym rozwiązaniem zastosowanym przez Spółkę będzie czasowe prowadzenie działalności produkcyjnej poza granicami SSE. Dlatego ze względu na tymczasową niedostępność nieruchomości na terenie SSE i pomimo faktu posiadania zezwolenia, Spółka nie będzie korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych do czasu przeniesienia działalności do docelowego miejsca na terenie SSE. Wynika to z tego, iż art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT odnosi się do dochodów uzyskanych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W konsekwencji, do opodatkowania przedmiotowej działalności będą miały zastosowanie ogólne zasady opodatkowania CIT.

Art. 12 ustawy z dnia 20.10.1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274) stanowi, że „dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych”. Przepis ten zawiera zatem jednoznacznie sformułowane odesłanie do poszczególnych ustaw podatkowych w zakresie określenia zasad zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym uzyskanego dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W związku z tym należy sięgnąć po przepisy ustawy z dnia 15. 02. 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.), której art. 17 ust. 1 pkt 34 stanowi, iż „wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6 art. 17, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w treści art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20. 10. 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 188, poz. 1840), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielonej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami ”. Z kolei art. 17 ust. 5 tej ustawy przewiduje utratę prawa do zwolnienia ww. dochodów w sytuacji cofnięcia zezwolenia do prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i obowiązek zapłaty podatku za cały okres korzystania ze zwolnienia podatkowego. Natomiast art. 17 ust. 4 cyt. ustawy w sposób jednoznaczny stanowi, iż zwolnienie powyższe przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Przepisy powyższe zostały dookreślone przez zapis § 5 ust. 3 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27. 10. 2006 r. w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2006 r. Nr 200, poz. 1473, ze zm.), zgodnie z którym zwolnienie od podatku dochodowego przysługuje wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż zasadą jest, że zwolnienie z podatku dochodowego przysługuje tylko tym przedsiębiorcom, którzy prowadzą działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jednakże ustawodawca przewidział możliwość prowadzenia działalności gospodarczej przez danego przedsiębiorcę poza obszarem strefy, wprowadzając jedynie wymóg wyodrębnienia organizacyjnego takiej działalności od działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W żadnym natomiast przepisie prawa regulującym omawianą kwestię nie przewiduje się jakiejkolwiek sankcji za prowadzenie działalności gospodarczej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność na obszarze strefy.

Reasumując należy stwierdzić, iż dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej prowadzonej poza obszarem Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej nie będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego i w związku z tym Spółka będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych.

2. Czy z racji prowadzenia działalności produkcyjnej poza terenem SSE Spółka powinna organizacyjnie wydzielić oddział pozastrefowy, dla którego prowadzone powinny być oddzielne księgi rachunkowe? Jeżeli tak, czy należy dokonać rejestracji oddziału lub czy wystarczy samo wyodrębnienie poprzez prowadzenie oddzielnych ksiąg rachunkowych?

Stanowisko Wnioskodawcy na ww. postawione pytanie jest następujące. Zdaniem Jednostki z racji prowadzenia działalności produkcyjnej poza terenem SSE Spółka powinna organizacyjnie wydzielić oddział pozastrefowy. Wystarczającą formą wydzielenia jest prowadzenie oddzielnych ksiąg rachunkowych i nie jest wymagana rejestracja oddziału. Bowiem zgodnie z § 5 ust. 3 rozporządzenia SSE zwolnienie z podatku dochodowego możliwe jest wyłącznie w odniesieniu do dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie SSE. W przypadku przedsiębiorcy prowadzącego działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, jak również poza nią, istnieje obowiązek organizacyjnego wydzielenia jednostki prowadzącej działalność na terenie strefy. W opinii Spółki przepisy wymagają jedynie wydzielenia księgowego i nie wymagają rejestrowania oddziału samodzielnie sporządzającego bilans. Taki punkt widzenia został - zdaniem Wnioskodawcy – potwierdzony w interpretacji Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 25.10.2005 r. (ZD/406-163-CIT/05), w której stwierdzono: „Wobec powyższego, przyjąć należy, że Wnioskujący, w opisanym stanie faktycznym, nie ma obowiązku utworzenia wyodrębnionej, pod względem prawnym, oddzielnej jednostki w postaci odrębnego, zarejestrowanego oddziału (czy też zakładu), którego działalność byłaby prowadzona jedynie na terytorium specjalnej strefy ekonomicznej, ażeby skorzystać z prawa do wykazania dochodów, uzyskanych w TSSE, jako wolnych od podatku. Warunkiem wystarczającym, w ocenie tutejszego organu, jest organizacyjne wydzielenie działalności na terenie strefy, w taki sposób, aby na podstawie ksiąg rachunkowych Podatnika możliwe było bezsporne ustalenie wysokości zwolnionego od podatku dochodu, tj. powstałego w związku z działalnością na terenie specjalnej strefy ekonomicznej”.

Ustosunkowując się do przedstawionych w drugim pytaniu problemów Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew stwierdza, co następuje.

Według art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Odrębnymi przepisami, o których mowa w treści tego przepisu jest ustawa z dnia 29. 09. 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.). Art. 6 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego.

Podkreślić przy tym należy, że o zaliczeniu określonych wydatków do kosztów związanych z uzyskanym przychodem do źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz innych źródeł, decyduje Podatnik. Podatnik również ustala zasady ewidencjonowania, podziału oraz rozliczania kosztów, pozwalające na prawidłowe ustalenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów podlegających opodatkowaniu oraz zwolnionych od podatku (por. postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego z dnia 16.10.2006 r. Nr US.PD/423-49/WC/06). Z kolei art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż w przypadku osiągania przychodów ze źródła nie podlegającego opodatkowaniu lub wolnego od podatku, przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się zarówno przychodów z tego źródła, jak i kosztów ich uzyskania. Nadto art. 15 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwoce przychodów. Natomiast art. 15 ust. 2a cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż zasadę, o której mowa w ust. 2 art. 15, stosuje się również w przypadku przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy podatnik uzyskuje jednocześnie przychody, z których dochód podlega opodatkowaniu i przychody, z których dochód jest zwolniony od podatku, koniecznym staje się podział tego dochodu na dwie części, odpowiadające tym dwóm zakresom. Podział ten więc wymaga w praktyce prowadzenia odrębnej – dla każdego zakresu – ewidencji przychodów i odpowiadających im kosztów tak, aby było możliwe prawidłowe ustalenie dochodu przypadającego na każdy zakres (por. postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Podkarpackiego Urzędu Skarbowego z dnia 07.08.2006 r. Nr PUS.I/423/71/06). Bowiem wydzielenie organizacyjne ma służyć określeniu wielkości dochodu, osiągniętego z działalności realizowanej w specjalnej strefie ekonomicznej na podstawie i w zakresie uzyskanego zezwolenia. Jeśli cel ten zostanie osiągnięty poprzez właściwe prowadzenie ksiąg rachunkowych, tym samym nie zachodzi konieczność tworzenia wyodrębnionego pod względem prawnym oddziału. Konieczne jest więc takie prowadzenie ksiąg rachunkowych, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w specjalnej strefie ekonomicznej oraz działalnością prowadzoną poza obszarem strefy.

Stosownie do treści art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Ponadto w myśl art. 14 b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej właściwe dla strony – do czasu jej zmiany lub uchylenia.