Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie, działając na podstawie art. 14b §5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (jedn. tekst Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w związku z art. 54 § 3 ustawy z dnia 20 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn.zm.), po rozpatrzeniu skargi z dnia 08.02.2007r. wniesionej przez Wiesława S. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 11.01.2007r. znak: PBD/4117-005-12/06 utrzymującą w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Giżycku z dnia 25.10.2006r. znak: US-I-1-410-3-39/06, w sprawie udzielenia interpretacji co do stosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych,

uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie,
zmienia postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Giżycku w całościi uznaje stanowisko Podatnika za prawidłowe.

Zaskarżonym postanowieniem organ I instancji udzielił pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, uznając za nieprawidłowe stanowisko Strony, w zakresie dotyczącym możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą poza granicami kraju.

W uzasadnieniu organ I instancji wskazał na przepisy art. 22 ust. 1 oraz art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jedn. tekst Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w których zawarta jest ogólna definicja kosztów uzyskania przychodu oraz możliwość zaliczenia do kosztów diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą.

W kontekście powołanych przepisów organ podatkowy stwierdził, że w sytuacji, gdy realizacja usług, których specyfikacja i prawidłowe wykonanie w ramach prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej nierozerwalnie wiąże się z wyjazdami poza siedzibę firmy, nie może być utożsamiane z odbywaniem podróży służbowej w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym" wypłacane wówczas przedsiębiorcom diety nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym, organ I instancji stwierdził, że wykonywanie przez Podatnika usługi polegającej na montażu i ustawieniu mebli, na terenie nieruchomości położonej w Niemczech - nie może być traktowane jako podróż służbowa. W związku z tym Stronie, jako przedsiębiorcy świadczącemu usługi stolarskie nie przysługuje prawo zaliczenia w koszty uzyskania przychodu diet z tytułu podróży służbowej.

Na powyższe postanowienie Pan Wiesław S. złożył w dniu 02.11.2006r. zażalenie. W jego treści zarzucił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Giżycku wydając zaskarżone postanowienie nie wziął pod uwagę specyfiki prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, (zwłaszcza miejsca jej prowadzenia) oraz zinterpretował stosowanie prawa w sposób nie mający oparcia w obowiązujących przepisach.

W ocenie Podatnika, zapis w art. 23 ust. 1 pkt 52 oznacza, że osobom tym przysługuje prawo uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodu wartości diet za czas podróży służbowych w ramach zakreślonego limitu tj. w wysokości diet przysługujących pracownikom. Na potwierdzenie powyższego stanowiska przytoczył wyrok NSA z dnia 15.09.2005r. sygn. akt FSK 2175/2004, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 28.03.2006r. sygn. akt I SA/Bd 43/06, wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20.05.2001 sygn. I PKN 424/2000 i z dnia 22.01.2004r. sygn. I PK 298/2003 oraz rozstrzygnięcia organów podatkowych.

W wyniku rozpatrzonego zażalenia z dnia 31.10.2006r., Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie, decyzją z dnia 11.01.2007r., znak: PBD/4117-005-12/06 odmówił zmiany postanowienia organu I instancji.

Pismem z dnia 08.02.2007r. (data wpływu do IS 13.02.2007r.) Strona złożyła skargę na w/w decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, w której wniosła o uchylenie decyzji organu podatkowego II instancji i postawienia organu I instancji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Jednocześnie Strona wskazała na rażące naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 22 i 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez pominięcie związku poniesionych wydatków z uzyskiwanymi przychodami i skoncentrowanie się na własnej definicji „podróży służbowej".

Strona uważa, że organ odwoławczy główny ciężar uzasadnienia decyzji oparł na czysto teoretycznym rozważaniu definicji „podróży służbowej", pomijając aspekt celowościowy. Jako cel, wyjątkowego w swojej istocie, przyzwolenia ustawodawcy na rozliczanie swoistym ryczałtem kosztów podróży służbowej można przyjąć umożliwienie rozliczenia kosztów faktycznie poniesionych, lecz trudnych bądź nie możliwych do udokumentowania. Są one ponoszone bez względu na nomenklaturę zastosowaną do określenia danego wyjazdu. Występują zarówno podczas wyjazdu związanego z poszukiwaniem klientów, zawieraniem umów, wykonywaniem usługi Czyjej rozliczeniem. Strona podnosi, że nie są jej znane przesłanki, które warunkują występowanie zwiększonych kosztów "związanych ze świadczeniem usługi na terenie innego kraju tylko w czasie niektórych faz realizacji usługi, a w innych nie mających miejsca. Zwiększone koszty w związku z realizacją jakiegokolwiek zadania, poza miejscem stałego wykonywania działalności są ponoszone zawsze.

Podnosi, iż stanowisko Izby Skarbowej jest odmienne od ukształtowanego w orzecznictwie w podobnych sprawach. Na tę okoliczność przytacza uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15.09.2005r. sygn. FSK 2175/2004.

W wyniku ponownej szczegółowej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz mając na uwadze stanowisko zajęte w przedmiotowym zakresie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 24.01.2007r. sygn. akt I SA/Ol 584/06, organ II instancji postanowił uznać wniesioną przez Stronę skargę.

W w/w wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił, że konstrukcja prawna kosztów określona w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oparta jest na swoistej klauzuli generalnej, która stanowi, że kosztem uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Natomiast skomplikowany i nieostry zapis art. 23 ust. 1 pkt 52 cyt. ustawy, jest następujący: „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (...) wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą (...) - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych - przepisach wydanych przez właściwego ministra".

Z treści cyt. przepisów wynika zatem, że oprócz kosztów wymienionych w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, umożliwiono podatnikowi odliczenie diet z tytułu podróży służbowych, do wysokości, określonej w szczegółowych przepisach. Należy zauważyć, iż w zależności od rodzaju podróży (krajowa czy zagraniczna) wysokość diet określają następujące przepisy:

• rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19.12.2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowizatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce strefy budżetowej z tytułu podróżysłużbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.)
• rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19.12.2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowizatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróżysłużbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).
  
  

W związku z powyższym, ustawodawca zasadniczo przyznał prawo przedsiębiorcy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu podróży służbowych w tej samej wysokości, jakie przysługują one pracownikom. Tym samym, na podstawie powołanych przepisów, w korespondencji z treścią art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można również wywieść wniosek, jaka część diety nigdy nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie sformułował legalnej definicji podróży służbowej pracodawcy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Dlatego też, zdaniem Sądu, nie można w sposób bezpośredni przenosić na grunt podatkowy definicji podróży służbowej pracowników, zawartej w prawie pracy. Stosując zatem wykładnię językową art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i posiłkując się wykładnią celowościową art. 77 Kodeksu pracy, podróżą służbową pracodawcy, jako osoby prowadzącej działalność gospodarczą, będzie wyjazd poza miejsce prowadzenia działalności, związany z wykonywaniem zadań prowadzonej firmy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił pogląd wyrażony w glosie, A. Bartosiewicza i R. Kubackiego, M. Podat. 2006/6/504.2, do wyroku NSA z dnia 15.09.2005r., FSK 2175/04, że „każdy związany z prowadzoną działalnością gospodarczą wyjazd poza miejsce wykonywania działalności gospodarczej (określone we wpisie) jest podróżą służbową, a przedsiębiorca może wówczas zaliczyć przysługujące mu diety do kosztów uzyskania przychodów".

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie stwierdza, że Stronie przysługuje prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu pobytu za granicą w celu wykonania usługi polegającej na montażu i ustawieniu mebli na terenie nieruchomości położnej w Niemczech.

W świetle powyższych ustaleń faktycznych i prawnych Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie postanowił jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna. Od decyzji służy Stronie prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie, w terminie 30-tu dni, licząc od dnia doręczenia niniejszej decyzji Stronie.