Działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Naczelnika Podlaskiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 25.05.2006 r. nr P-I/423/14/AN/06, którym organ podatkowy, działając zgodnie z art. 14a § 1 i § 4 w/w ustawy, udzielił interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w kwestii zakwalifikowania uiszczonej przez Spółkę jednorazowej opłaty za emisję dwutlenku węgla do kosztów uzyskania przychodów roku 2006, Dyrektor Izby Skarbowej w Białymstoku uznaje zażalenie za zasadne, w związku z czymzmieniapostanowienie organu pierwszej instancji w ten sposób, że uznaje, iż uiszczona przez Spółkę opłata za emisję dwutlenku węgla do atmosfery stanowi koszt uzyskania przychodu roku, którego dotyczy, czyli roku 2005.

UZASADNIENIEW dniu 28 lutego 2006 r. do Podlaskiego Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek X Sp. z o.o. o udzielenie wiążącej interpretacji prawa podatkowego co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Strona przedstawiła następujący stan faktyczny:

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 14 grudnia 2004 r. w sprawie opłat za korzystanie ze środowiska (Dz. U. Nr 279, poz. 2758) opłata za jednostkę emisji dwutlenku węgla wynosiła 0,22 zł/Mg (vide poz. 23 tabeli A Załącznika Nr 1 do rozporządzenia). Roczny limit emisji jednostek na lata 2005-2007 przysługujący Spółce, a wynikający z Tabeli Nr 2 poz. 207 stanowiącej Załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z 27 grudnia 2005 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Podziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2005-2007 oraz wykazu instalacji czasowo wykluczonych ze wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji w okresie od dnia 1 stycznia 2005 r. do dnia 31 grudnia 2007 r. (Dz. U. Nr 264, poz. 2206), wynosi 148.900. Iloczyn obu wartości daje 32.758 zł, i taką kwotę Strona uiściła jednorazowo w styczniu 2006 r.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, Strona napisała, iż wyżej wymienioną opłatę zaliczyła w koszty uzyskania przychodu roku 2005 jako koszt własny produkcji ciepła, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dodając, że niewykorzystana ilość emisji CO2 na koniec roku ulega umorzeniu, zaś ewidencja wielkości emisji i rozliczenia przyznanego limitu następować będzie w okresach rocznych na koniec roku na podstawie raportu badanego przez uprawnionego audytora.

Spółka prosiła o potwierdzenie słuszności przedstawionego stanowiska.Uzupełniając wniosek w dniu 10.05.2006 r. Przedsiębiorstwo wyjaśniło, że limit w wysokości 148.900 jednostek emisji CO2 obowiązuje w każdym roku okresu rozliczeniowego 2005-2007; przedmiotowa opłata dotyczy roku 2005; ostatecznego rozliczenia limitu za dany rok dokonuje się na podstawie rocznego raportu sporządzanego na dzień 31 grudnia; w roku 2005 Spółka nie wnosiła innych opłat za emisję dwutlenku węgla.

W dniu 25.05.2006 r. Naczelnik Podlaskiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku wydał postanowienie o numerze P-I/423/14/AN/06, w którym stanowisko Strony przedstawione we wniosku uznał za nieprawidłowe i stwierdził, że uiszczona przez Spółkę opłata, jako wydatek związany z całokształtem działalności Spółki, stanowi koszt uzyskania przychodu z chwilą jego faktycznego poniesienia, a zatem dotyczy 2006 roku.

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie, wnosząc o jego zmianę w zakresie momentu zaliczenia opłaty za emisję dwutlenku węgla do atmosfery do kosztów uzyskania przychodów.

W uzasadnieniu zażalenia Strona podnosi, iż emisja dwutlenku węgla związana jest z procesem spalania paliw w Ciepłowni wytwarzającej ciepło w 2005 r., ze sprzedaży którego Spółka uzyskała przychody w roku 2005, w związku z czym, zgodnie z ustawą o rachunkowości, zostały zarachowane do kosztu wytworzenia produktu – ciepła roku 2005 – zatem zarachowany koszt spełnia wymogi zawarte w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż odnosi się do osiągniętych przychodów roku 2005.

Po zapoznaniu się z argumentami Strony oraz dokumentami zgromadzonymi w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Białymstoku stwierdza, iż zażalenie zasługuje na uwzględnienie.

Należy przyznać rację Naczelnikowi Podlaskiego Urzędu Skarbowego, że w nin. sprawie nie będą miały zastosowania przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, gdyż uprawnienia Spółki do emisji dwutlenku węgla nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych; opłata ta nie ma również charakteru sankcyjnego. Co za tym idzie, problem zakwalifikowania poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów i moment zaliczenia go w koszty należy rozstrzygnąć w świetle unormowań przepisu art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – w nin. sprawie nie ulegało wątpliwości, iż związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesioną opłatą a przychodami Spółki istnieje. Problematyczne było jedynie zaewidencjonowanie wydatku w czasie.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 4 koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącane także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącane w roku, w którym zostały poniesione. Stosownie do tego przepisu możliwe jest wcześniejsze (czyli przed poniesieniem wydatku) odliczenie, o ile spełnione są trzy warunki: koszt dotyczy roku, w którym jest potrącony, jest on określony co do rodzaju i kwoty oraz jest zarachowany.

Naczelnik Podlaskiego Urzędu Skarbowego przyznaje na stronie 3 zaskarżonego postanowienia, że przedmiotowy wydatek zwiększa koszt wytworzenia produktów; zgadza się też, że opłata dotyczy roku 2005. Jednak z uwagi na fakt, że płatna była w roku 2006 oraz związana jest z całokształtem działalności Spółki uznaje, że nie można jej przypisać do roku 2005. Dyrektor Izby Skarbowej uważa to stanowisko za błędne z podanych niżej powodów.

Obowiązek uiszczenia opłaty za emisję dwutlenku węgla do atmosfery i jej wysokość wynika z powoływanych przez Stronę i wspomnianych wyżej: rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 grudnia 2004 r. w sprawie opłat za korzystanie ze środowiska (uchylonego z dniem 01.01.2006 r.) i rozporządzenia Rady Ministrów z 27 grudnia 2005 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Podziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2005-2007, zaś sposób płatności w/w kwoty wynika z art. 25 ust. 3 ustawy z 22 grudnia 2004 r. o handlu uprawnieniami do emisji do powietrza gazów cieplarnianych i innych substancji (Dz. U. Nr 281, poz. 2784). Z przepisów tych wyraźnie wynika, że opłatę, o której mowa, wnosi się za poszczególne lata – w tym wypadku opłata dotyczyła 2005 r.

Zasada nakreślona przepisem art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym, mówiąca, że koszty podatkowe potrącane są w tym roku podatkowym, którego dotyczą (nawet jeśli poniesiono je w roku poprzedzającym lub następującym po danym okresie rozliczeniowym) została spełniona. Koszt dotyczył bezspornie roku 2005 i zdaniem organu odwoławczego jego związek z przychodem uzyskanym ze sprzedaży ciepła w tym roku jest bezpośredni. O kosztach pośrednich można bowiem mówić wówczas, gdy nie jest możliwe połączenie wydatku z konkretnym przychodem i nie jest możliwe ustalenie, w którym roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie. (vide wyrok NSA z 17.11.2005 r. Sygn. akt FSK 2503/04, wyrok NSA z 04.08.2005 r. Sygn. akt FSK 2044/04, wyrok WSA z 27.04.2005 Sygn. akt III SA/Wa 1663/04).

Reasumując, należy uznać słuszność argumentów Strony wyrażonych w zażaleniu i przyznać jej prawo odniesienia opłaty za emisję dwutlenku węgla w koszty roku podatkowego 2005.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy. Wydana interpretacja jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy (art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej). Interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania jest wiążąca do czasu zmiany prawa, które było przedmiotem interpretacji.