POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60) po rozpatrzeniu wniosku Spółki xxx S.A. z dnia 22.11.2006 r. (data wpływu do tutejszego Urzędu 29.11.2006 r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie

postanawia

uznać stanowisko Spółki za prawidłowe

UZASADNIENIE

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku w dniu 28 listopada 2006r. spółki xxx Spółka Akcyjna (dalej: xxx S.A. ) oraz yyy Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej : yyy Sp. z o.o.) zawarły umowę oprocentowanej pożyczki, na podstawie której yyy Sp. z o.o. (pożyczkodawca) udzielił xxx S.A. (pożyczkobiorca) pożyczki w kwocie 4.000.000PLN. W dniu 2 października 2006r. spółki xxx S.A. oraz yyy Sp. z o.o. zawarły „Porozumienie w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”. Porozumienie to oparte zostało na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), uregulowanej w art. 453 kodeksu cywilnego (zgodnie z tym przepisem jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa). Mocą przedmiotowego porozumienia xxx S.A. w miejsce pierwotnego świadczenia do którego był zobowiązany tj. zwrotu yyy Sp. z o.o. kwoty głównej pożyczki w wysokości 4.000.000PLN wraz z należnymi odsetkami od tej pożyczki (na dzień zawarcia przedmiotowego porozumienia kwota należnych odsetek wynosiła 181.567,12 PLN), przeniósł na yyy Sp. z o.o. własność akcji spółki zzz (dalej: zzz S.A.) o wartości 4.181.567,12PLN. W wyniku zawartego „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji” zobowiązanie xxx S.A. wobec yyy Sp. z o.o. do zwrotu kwoty głównej pożyczki wraz z należnymi odsetkami wygasło.

Na tle zawartego „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji” w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych pojawiły się następujące wątpliwości podatkowe:

1. Czy przeniesienie własności akcji w celu zwolnienia się ze zobowiązania do spłaty kwoty głównej pożyczki wraz z należnymi odsetkami, dokonane w ramach „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”, opartego na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), uregulowanej w art. 453 kodeksu cywilnego, rodzi obowiązek rozpoznania dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji przez spółkę przenoszącą własność akcji (tj. xxx S.A.) oraz czy – w przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na powyższe pytanie przy ustalaniu dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji w ramach „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”, przychodem dla spółki przenoszącej własność akcji (tj. xxx S.A.) będzie ich wartość, zaś kosztem uzyskania przychodu, w momencie zawarcia „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”, będą dla tej spółki po pierwsze wydatki poniesione na nabycie przedmiotowych akcji, po drugie zaś wartość tych akcji, których własność została przeniesiona w celu zwolnienia się ze zobowiązania do spłaty odsetek naliczonych z tytułu pożyczki na dzień zawarcia „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”;

W ocenie Podatnika na postawione pytania należy udzielić odpowiedzi twierdzących. Zdaniem Spółki przeniesienie własności akcji w celu zwolnienia się ze zobowiązania do spłaty kwoty głównej pożyczki wraz z należnymi odsetkami, dokonane w ramach „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”, opartego na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), uregulowanej w art. 453 kodeksu cywilnego, winno być traktowane jako ich odpłatne zbycie, które rodzi obowiązek rozpoznania dochodu z tego tytułu przez spółkę przenoszącą własność akcji (tj. xxx S.A.). Zdaniem Spółki przychodem w tym wypadku będzie wartość zbywanych akcji, zaś kosztem uzyskania przychodu będą po pierwsze wydatki poniesione na ich nabycie, po drugie zaś wartość tych akcji, których własność została przeniesiona w celu zwolnienia się ze zobowiązania spłaty odsetek naliczonych z tytułu pożyczki na dzień zawarcia „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji” (a więc wartość akcji odpowiadająca kwocie odsetek od pożyczki, przysługujących pożyczkodawcy na dzień zawarcia „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”).

Zdaniem Spółki biorąc pod uwagę powyższe rozumienie pojęcia przychodu uznać należy, iż wartość akcji zbywanych przez xxx S.A. w ramach „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”, stanowi dla tej spółki przychód. Dostrzec bowiem należy, iż w wyniku przeniesienia przez xxx S.A. na yyy Sp. z o.o. własności akcji spółki zzz S.A., wygasło zobowiązanie xxx S.A. do zwrotu yyy Sp. z o.o. kwoty głównej pożyczki wraz z należnymi odsetkami. W istocie zatem wartość akcji zbytych xxx S.A. w ramach „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”, stanowiła dla xxx S.A. przysporzenie, którego rozliczenie ze zobowiązaniem xxx S.A. do spłaty yyy Sp. z o.o. kwoty głównej pożyczki wraz z należnymi odsetkami, spowodowało w efekcie zmniejszenie zobowiązań xxx S. A

Odnośnie kwestii kosztów Podatnik jest zdania, iż po pierwsze w rozważanym przypadku koszt uzyskania przychodu stanowiły wydatki poniesione na nabycie akcji spółki zzz S.A. Zgodnie z art. 16 ust.1 pkt 8 updop wydatki na nabycie akcji stają się kosztem uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia tych akcji. Podkreślenia w opinii Spółki wymaga fakt, iż z treści powołanego przepisu jednoznacznie wynika, iż wydatki poniesione na nabycie akcji stają się kosztem uzyskania przychodu w przypadku każdej odpłatnej formy zbycia akcji, a nie tylko w przypadku ich sprzedaży, która jest jedynie jedną z form odpłatnego zbycia.

W analizowanym przypadku xxx S.A zbył akcje w celu zwolnienia się ze zobowiązania spłaty zaciągniętej uprzednio pożyczki wraz z należnymi odsetkami. Zbycie to nie nastąpiło pod tytułem darmym, lecz w celu zwolnienia się z długu wynikającego z zaciągniętej pożyczki, a otrzymane w wyniku zbycia przysporzenie uległo rozliczeniu ze zobowiązaniem do spłaty pożyczki wraz z należnymi odsetkami. Zdaniem Spółki oznacza to, iż było to zbycie odpłatne, gdzie odpłatność jaką spółka xxx S.A od nabywającego akcje yyy Sp. z o.o. (będącego jednocześnie pożyczkodawcą), miała postać zwolnienia z obowiązku spłaty kwoty głównej pożyczki wraz z należnymi odsetkami. Stąd też uznać należy, iż w przypadku przeniesienia własności akcji spółki zzz S.A, w celu zwolnienia się z obowiązku spłaty zaciągniętej uprzednio przez xxx S.A. od yyy Sp. z o.o. pożyczki wraz z należnymi odsetkami, dokonanego w ramach „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”, opartego na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), uregulowanej w art. 453 Kodeksu cywilnego, wydatki poniesione na nabycie tych akcji stanowiły dla spółki xxx S.A, przenoszącej własność akcji, koszt uzyskania przychodu, w momencie zawarcia „ Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”, opartego na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), uregulowanej w art. 453 kodeksu cywilnego, wydatki poniesione na nabycie tych akcji stanowiły dla xxx S.A., przenoszącej własność akcji, koszt uzyskania przychodu w momencie zawarcia „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”.

W ocenie Podatnika przeniesienie własności akcji w celu zwolnienia się z obowiązku spłaty odsetek od pożyczki naliczonych na dzień zawarcia „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”, winno być traktowane jako forma spłaty odsetek, w związku z czym wartość tych akcji, których własność została przeniesiona w celu zwolnienia się z obowiązku spłaty odsetek od pożyczki stanowiła dla xxx S.A. koszt uzyskania przychodu w momencie zawarcia „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała pismo z dnia 12 czerwca 2006r. (DD/Pb4/AS/ML-8213-84-7/06), w którym Minister Finansów wskazał, iż „zdarzenie obejmujące wypłatę odsetek może być rozumiane szeroko, ponieważ koncepcja wypłaty oznacza spełnienie zobowiązania do postawienia do dyspozycji wierzyciela funduszy w sposób przewidziany w umowie lub zgodnie ze stosownym zwyczajem”.

Biorąc pod uwagę przytoczony wyżej pogląd Ministra Finansów, zdaniem Spółki, uznać należy, iż również przeniesienie własności akcji w celu zwolnienia się z obowiązku spłaty należnych odsetek stanowi formę ich spłaty. W wyniku tej operacji dochodzi bowiem do zwrotu należnych odsetek i wygaśnięcia długu pożyczkobiorcy wynikającego z tego tytułu (jedyna różnica polega na tym, że dług z tytułu odsetek wygasa nie wskutek zapłaty kwoty pieniężnej, lecz wskutek przeniesienia własności akcji o równowartości odpowiadającej kwocie należnych odsetek). Z tego powodu przeniesienie własności akcji spółki zzz S.A., w celu zwolnienia się ze zobowiązania do splaty naliczonych odsetek od pożyczki, zaciągniętej uprzednio przez xxx S.A. od yyy Sp. z o.o., winno być traktowane jako forma spłaty odsetek, co w konsekwencji oznacza, iż wartość akcji spółki zzz S.A. odpowiadająca kwocie odsetek od ww. pożyczki, winna stanowić dla xxx S.A. koszt uzyskania przychodu w momencie przeniesienia własności tych akcji (w analizowanym przypadku w momencie zawarcia „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia akcji”).

Reasumując powyższe Podatnik jest zdania, iż przeniesienie własności akcji spółki zzz S.A., w celu zwolnienia się ze zobowiązania do spłaty zaciągniętej przez xxx S.A. od yyy Sp. z o.o. kwoty głównej pożyczki wraz z należnymi odsetkami, dokonane w ramach „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”, opartego na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum), uregulowanej w art. 453 kodeksu cywilnego, rodzi obowiązek rozpoznania dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji przez spółkę przenoszącą własność akcji (tj. xxx S.A.) będzie ich wartość, zaś kosztem uzyskania przychodu, w momencie zawarcia „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”, będą po pierwsze wydatki poniesione na nabycie przedmiotowych akcji, po drugie zaś wartość tych akcji, których własność została przeniesiona w celu zwolnienia się ze zobowiązań do spłaty odsetek naliczonych z tytułu pożyczki na dzień zawarcia „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”(a więc wartość akcji odpowiadająca kwocie odsetek od pożyczki należnych na dzień zawarcia „Porozumienia w sprawie rozliczenia pożyczki i przeniesienia własności akcji”).

Po zapoznaniu się z wnioskiem Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie wyjaśnia co następuje:

W myśl art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. 0Nr 54, poz. 654 ze zm.)- dalej updop podatkiem dochodowym jest dochód określany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Przepisy w/w ustawy nie definiują pojęcia przychodów, określają natomiast, co w szczególności stanowi przychód dla potrzeb tego podatku. Zgodnie zatem z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 updop przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 updop przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

W świetle obowiązujących przepisów Spółka powinna w dacie przeniesienia własności posiadanych akcji rozpoznać przychód z tytułu ich przeniesienia w wysokości odpowiadającej cenie wyrażonej w umowie.

W związku z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która weszła w życie w dniu 01.01.2007r., zmianie uległa treść art. 15 ust. 1 tej ustawy. W chwili obecnej zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Powyższa zmiana ma charakter uściślający treść tego przepisu w wersji obowiązującej przed 01.01.2007r., i nie zmienia zasadności interpretacji, zarówno w stanie prawnym przed i po 01.01.2007r.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu muszą zostać spełnione następujące warunki: wydatek został poniesiony przez podatnika, jest definitywny (rzeczywisty), pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, został poniesiony w celu uzyskania przychodu lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, został właściwie udokumentowany. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 8 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym dochodu z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także umorzenia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Wymieniony przepis nie dokonuje rozróżnienia wydatków na określony rodzaj akcji, dotyczy więc również akcji własnych. Generalnie wiec wydatki na objęcie lub nabycie akcji sa kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z ich zbycia.

Jak wynika z wyżej wymienionych przepisów wydatki na nabycie akcji w Spółce nie podlegają zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, lecz dopiero w momencie ustalania dochodu z ich zbycia.

W myśl przepisu art. 16 ust. 1 pkt 10 lit a updop nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek. Natomiast przepis art. 16 ust. 1 pkt 11 updop wskazuje, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek.

Z przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego wynika, że w celu zwolnienia się z obowiązku spłaty pożyczki wraz należnymi odsetkami Spółka przeniosła własność akcji. Przeniesienie własności akcji należy potraktować jako formę spłaty odsetek.

W związku z powyższym wartość nominalna akcji odpowiadająca kwocie odsetek od w/w pożyczki stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu w momencie przeniesienia własności akcji.

Interpretacja w pozostałej części wniosku tj. przepisów ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie udzielona odrębnym postanowieniem.

Naczelnik tutejszego organu podatkowego zaznacza, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji pominął, jako niedotyczące interpretacji przepisów prawa podatkowego wszelkie dane liczbowe.

Wobec powyższego Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę w złożonym wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia. Zgodnie z art. 14b § 1-2 ustawy Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia. Na niniejsze postanowienie służy Stronie prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem tutejszego organu podatkowego w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia ( art. 236 § 2 i art. 239 w związku z art.. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa).