P O S T A N O W I E N I ENaczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 17-01-2007 r. stwierdza, iż obowiązek obliczania i pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz odprowadzenia jej na konto właściwego urzędu skarbowego spoczywa na podmiocie, który faktycznie dokonał wypłaty wynagrodzenia ze stosunku pracy lub należności z tytułu umów cywilnoprawnych.U Z A S A D N I E N I E Pismem z dnia 17-01-2007 r. XXX Spółka z o.o. zwana dalej Spółką zwróciła się z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, przedstawiając następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie handlu odpadami tworzyw sztucznych. Spółka jest podatnikiem VAT czynnym. Jeden ze wspólników Spółki, Pan XXX, prowadzi, w oparciu o wpis doewidencji działalności gospodarczej, działalność gospodarczą w zbliżonym zakresie (głównie handel złomem). Pan XXX jest podatnikiem VAT czynnym. Wspomnianą wyżej działalność gospodarczą Pan XXX prowadzi za pomocą przedsiębiorstwa obejmującego aktywa bilansowe:1) środki trwałe z grupy I (nieruchomość budynkowa - przetwórnia złomu), II, IV, V, VI,VII KRŚT, o łącznej wartości bilansowej około czterystu tysięcy złotych (wg stanu nadzień 30 września 2006 r),2) rzeczowe składniki majątku obrotowego,3) należności handlowe i publicznoprawne,4) środki pieniężne w kasie i na rachunku bankowym,których łączna wartość bilansowa wynosi około dwóch milionów złotych (w/g stanu na dzień 30 września 2006 r.).Z powyższymi aktywami są funkcjonalnie związane pasywa bilansowe:1) zobowiązania z tytułu kredytów bankowych,2) zobowiązania handlowe,3) zobowiązania publicznoprawne,których łączna wartość bilansowa wynosi około jednego miliona trzystu tysięcy złotych (wg stanu na dzień 30 września 2006 r.).Oprócz aktywów i pasywów bilansowych, przedsiębiorstwo obejmuje nie ujęte w bilansieaktywa rzeczowe:1) prawo własności gruntu - prawo to Pan XXX nabył w drodzespadku i nie wprowadził go do ewidencji środków trwałych; powierzchnia działkiwynosi 4.700 m2, z czego 1.800 m2 zajęte jest pod działalność gospodarczą (na tejczęści działki znajduje się m.in. budynek przetwórni złomu ujęty w bilansie);pozostała część działki w części opodatkowana jest podatkiem rolnym (100 m2), w części - podatkiem leśnym (900 m2), a w części - podatkiem od nieruchomości jako grunty pozostałe (1.900 m2),2) środki trwałe zamortyzowane z grupy IV, VI, VII, VIII KRŚT,3) wyposażenie bez wartości bilansowej (odniesione w koszty w momencie zakupu).Przedsiębiorstwo korzysta też z kilku rzeczowych składników majątku o dość dużejwartości na podstawie:1) umów leasingu operacyjnego (ciągnik siodłowy, naczepa, kontenery, prasa),2) umowy dzierżawy (kontenery).Przedsiębiorstwo obejmuje też aktywa niematerialne nie ujęte w bilansie:1) licencje na programy komputerowe (zamortyzowane),2) oznaczenie przedsiębiorstwa ,3) klientelę (dostawców i odbiorców).Przedsiębiorstwo obejmuje też umowy dwustronne:1) o pracę i zlecenia,2) o dostawę mediów (prąd, wywóz śmieci, telefon),3) kredytowe i leasingowe,4) ubezpieczenia,5) dzierżawy nieruchomości zabudowanej (Pan XXX jest dzierżawcą)wykorzystywanej na działalność punktu skupu złomu,6) najmu pomieszczeń magazynowych i biurowych (Pan XXX jestnajemcą),7) wynajmu placu magazynowego (Pan XXX jest wynajmującym),8) umowy handlowe, a ponadto księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Spółka i Pan XXX osiągnęli wstępne porozumienie, zgodnie z którym:1) Spółka podniesie kapitał zakładowy poprzez utworzenie nowych udziałów i zaoferuje je Panu XXX w zamian za wkład niepieniężny opisany niżej,2) Pan XXX obejmie zaoferowane mu przez Spółkę udziały i wniesiena ich pokrycie wkład niepieniężny opisany niżej.Wkład niepieniężny stanowić będzie przedsiębiorstwo Pana XXX opisane wyżej po wyłączeniu:1) aktywów bilansowych o łącznej wartości bilansowej rzędu kilkudziesięciu tysięcyzłotych, a mianowicie:a) kilku należności handlowych - dotyczy to kilku należności, których ściągalnośćjest wątpliwa (postępowania układowe i egzekucyjne w toku),b) należności publicznoprawnych, gdyż obowiązujące przepisy wyłączająmożliwość przeniesienia takich należności w wypadku aportu przedsiębiorstwaosoby fizycznej do spółki kapitałowej (brak sukcesji podatkowej),c) oznaczonej kwoty środków pieniężnych w kasie i na rachunku bankowym - gdyżśrodki te będą niezbędne do zapłaty zobowiązań publicznoprawnychwspomnianych w punkcie następnym, a ponadto może okazać się, iż po wniesieniuwkładu niepieniężnego Pan XXX będzie kontynuowałdziałalność gospodarczą (w innym zakresie, niż zakres działania przedsiębiorstwa stanowiącego wkład niepieniężny; ta okoliczność zależy od tego, czy możliwe jest przeniesienie na Spółkę, w sposób neutralny podatkowo i finansowo, umów leasingowych),2) pasywów bilansowych o łącznej wartości bilansowej rzędu kilkudziesięciu tysięcyzłotych, a mianowicie:a) zobowiązań publicznoprawnych - gdyż obowiązujące przepisy wyłączają możliwość przeniesienia takich zobowiązań w wypadku aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej (brak sukcesji podatkowej), a ponadto3) składników nie podlegających ujęciu bilansowemu:a) składników majątku używanych na podstawie umów leasingu operacyjnego(ciągnik siodłowy, naczepa, kontenery, prasa) - dokonanie tego wyłączenia zależy od treści odpowiedzi na niniejsze pismo i stanowiska leasingodawcy, a mianowicie: jeśli umów leasingowych nie da się przenieść na Spółkę w sposób neutralny podatkowo i finansowo, Pan XXX będzie kontynuował (najprawdopodobniej) leasing przez czas przewidziany w umowach leasingowych; składniki majątku objęte leasingiem będzie wynajmował Spółce, a po zakończeniu umów leasingu i po wykupieniu przedmiotów leasingu od firmy leasingowej - najprawdopodobniej odsprzedaje Spółce lub wniesie aportem,b) licencji na programy komputerowe - gdyż licencjodawca nie wyraża zgody naprzeniesienie licencji,c) umów na dostawę mediów (prąd, wywóz śmieci, telefon) - gdyż w praktyce dużołatwiej zawrzeć nowe umowy, niż przenieść stare na Spółkę,d) umów kredytowych - jeśli bank nie wyrazi zgody na przeniesienie umów naSpółkę (niezależnie jednak od zgody banku, Spółka przejmie zobowiązaniawynikające z tych umów, w najgorszym razie na zasadzie art. 392 kc),e) umów ubezpieczenia mienia - jeśli firmy ubezpieczeniowe nie wyrażą zgody naprzeniesienie umów na Spółkę,f) dzierżawy nieruchomości zabudowanej (punkt skupu) -jeśli wydzierżawiający niewyrazi zgody na przeniesienie umowy na Spółkę,g) ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej – do czasu zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej przez Pana Wacława Augustynowicza (dopóki Pan XXX prowadzić będzie działalność gospodarczą, dopóty jest on zobowiązany do prowadzenia ksiąg i przechowywania dokumentów księgowych - nie może więc ich przekazać Spółce; Spółka uzyska jednak pełen dostęp do tych ksiąg i dokumentów). Należy zaznaczyć, iż przejęcie przez Spółkę zobowiązań związanych funkcjonalnie z przedsiębiorstwem (bilansowych i pozabilansowych), nie wyłączonych z aportu, nastąpi na zasadach określonych prawem cywilnym, tj.:1) z chwilą nabycia aktywów przedsiębiorstwa Spółka z mocy prawa staje się dłużnikiem solidarnym (art. 554kc),2) przed lub po nabyciu aktywów przedsiębiorstwa Spółka i Pan XXX wystąpią do wierzycieli Pana XXX o wyrażenie zgody na przejęcie długu na zasadzie art. 519 § 2 pkt 2) kc, w związku z czym:a) w stosunku do wierzycieli, którzy wyrażą zgodę na przejęcie długu, Pan XXX zostanie zwolniony z długu (art. 519 § 1 kc),b) w stosunku do pozostałych wierzycieli, Spółka będzie odpowiedzialna wobec Pana XXX za to, iż wierzyciele nie będą żądali od niego spełnienia świadczenia (art. 392 kc).Ponadto, należy zaznaczyć, iż ze względu na renomę przedsiębiorstwa Pana XXX, wniesienie wkładu niepieniężnego spowoduje powstanie wartości firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Ewentualna nadwyżka wartości wniesionego jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwa nad wartością nominalną objętych przez Pana XXX udziałów, zostanie odniesiona na kapitał zapasowy, natomiast wartość początkowa nabytych środków trwałych, ustalona w Spółce zgodnie z art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie niższa niż wartość nominalna udziałów objętych przez Pana XXX.

Spółka sformułowała następujące pytanie: Kto jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń z tytułu umów o pracę i umów zlecenia:1) wypłaconych w przedsiębiorstwie Pana XXX przed dniem wniesienia wkładu niepieniężnego,2) wypłaconych przez Spółkę za okres do dnia wniesienia wkładu niepieniężnego? Spółka sformułowała też własne stanowisko w sprawie stwierdzając, iż: 1) w pierwszym wypadku płatnikiem jest Pan XXX - zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz 41ust. 1 tej ustawy,2) w drugim wypadku płatnikiem jest Spółka - zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz 41 ust. 1 tej ustawy .Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę oraz stan prawny obowiązujący w dacie zaistnienia tego zdarzenia, postanawia udzielić następującej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 ze zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od nich przychody między innymi ze stosunku pracy.Natomiast stosownie do art. 38 ust. 1 powołanej ustawy płatnicy, o których mowa wyżej, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osoba fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Ponadto zgodnie z art. 41 i 42 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek pobrania zaliczki i odprowadzenia jej na konto właściwego urzędu skarbowego spoczywa również na osobach fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osobach prawnych i ich jednostkach organizacyjnych oraz jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności o której mowa w art. 13 pkt. 8, a więc między innymi wypłat należności osobom świadczącym usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Zatem z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że obowiązek obliczania i pobierania zaliczki na podatek dochodowy, a następnie odprowadzenie jej na konto właściwego urzędu skarbowego spoczywa na podmiocie, który faktycznie dokonał wypłaty z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy lub należności z tytułu umów cywilnoprawnych (umowa o dzieło, zlecenie). Ponadto należy mieć na uwadze przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z art. 30 w związku z art. 8 tej ustawy płatnik, a więc osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczania i pobierania od podatnika podatku i wpłacania we właściwym terminie organowi podatkowemu, który nie wykonał tych obowiązków, odpowiada za niepobrany podatek lub podatek pobrany, a niewpłacony.

Zatem zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i Ordynacji podatkowej, nie przewidują, aby w/w obowiązki płatnika mogły pełnić podmioty nie związane więzią prawną łączącą dany podmiot z pracownikiem bądź zleceniobiorcą oraz nie dokonujące wypłaty świadczeń za pracę. Zatem zarówno w przypadku umów zlecenia jak i umów o pracę płatnikiem jest zawsze podmiot, który dokonuje wypłaty świadczenia w określonej kwocie na podstawie więzi prawnych łączących strony stosunku prawnego w postaci umów na świadczenie pracy w ramach stosunku służbowego, stosunku pracy, bądź też w ramach działalności o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4 –9 oraz art. 18.Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wspólnik spółki zamierza wnieść wkład niepieniężny (aport) w zamian za objęcie nowych udziałów. Wkład niepieniężny stanowić będzie prowadzone przez niego, jako osobę fizyczną, w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej jednoosobowe przedsiębiorstwo, jednakże po wyłączeniu opisanych we wniosku aktywów i pasywów bilansowych oraz składników pozabilansowych. W ramach aportu wniesione do Spółki zostaną również umowy dwustronne w postaci umów o pracę oraz umów zleceń, zawarte pierwotnie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej osoby fizycznej, której składniki mienia wnoszone są w ramach wkładu niepieniężnego. Natomiast Spółka wyraża zgodę na wniesienie w/w wkładu. W zamian za to Spółka podniesie kapitał zakładowy i utworzy nowe udziały, które wyda wnoszącemu aport. Ponadto Spółka podkreśla, że ze względu na renomę przedsiębiorstwa osoby wnoszącej wkład niepieniężny, wniesienie tego wkładu spowoduje powstanie wartości firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ewentualna nadwyżka wartości wniesionego jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwa nad wartością nominalną udziałów objętych przez wnoszącego wkład, zostanie odniesiona na kapitał zapasowy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku wypłacenia przez Spółkę po dniu wniesienia wkładu niepieniężnego, wynagrodzeń ze stosunku pracy i należności z tytułu umów zleceń (w tym należnych za okres do dnia wniesienia wkładu) jest ona zobowiązana do obliczenia i pobrania z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i następnie odprowadzenia ich na konto urzędu skarbowego.Natomiast odnośnie wynagrodzeń z tytułu umowy o pracę i należności z tytułu umów zleceń wypłaconych przed dniem wniesienia wkładu niepieniężnego przez podmiot wnoszący ten wkład, Spółka nie jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zatem Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku stwierdza, iż stanowisko podatnika zawarte we wniosku z dnia 17-01-2007 r. jest prawidłowe. Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja niniejsza nie jest wiążąca dla wnioskodawcy. Wydana interpretacja jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli właściwych dla wnioskodawcy – art. 14b § 2 w/w ustawy.Informacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego jest wiążąca do czasu zmiany przepisów prawa, które były przedmiotem interpretacji.Stronie przysługuje zażalenie do organu odwoławczego Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku za pośrednictwem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku ul. Świętojańska 13, w terminie 7 dni od daty otrzymania niniejszego postanowienia.Zażalenie powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie ( art. 222 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej ).