INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2012 r. (data wpływu 17 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT należności pobieranych za wydawanie wydruków aktów prawnych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT należności pobieranych za wydawanie wydruków aktów prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W Starostwie Powiatowym zgodnie z Zarządzeniem Starosty wydanym na podstawie art. 26 ust. 1 i 2, art. 28 ust. 1 w zw. z art. 28a ustawy z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych, udostępnia się nieodpłatnie w godzinach pracy do powszechnego wglądu w postaci elektronicznej Dzienniki Ustaw i Monitory Polski lub zawarte w nich akty normatywne i inne akty prawne, w tym orzeczenia oraz akty prawa miejscowego.

Wydanie wydruku ww. dokumentów, jest odpłatne i ceny wydruków ustalone zostały w ww. zarządzeniu. Zgodnie z art. 28a ww. ustawy, kierownik urzędu ustala cenę arkusza wydruku aktu normatywnego lub innego aktu prawnego, tak aby wydruki były powszechnie dostępne, a cena pokrywała wyłącznie koszty tych wydruków. Powiat jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłaty pobierane na podstawie art. 28a ustawy z dnia 20 lipca 2000r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty za wydanie wydruku aktów normatywnych i innych aktów prawnych nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż pobrana opłata zgodnie z przepisami art. 28a ustawy z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych pokrywa jedynie koszty wydruku.

Opłaty te nie będą podlegały ustawie o podatku od towarów i usług, gdyż zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Czynność wydania wydruku aktów normatywnych i innych aktów prawnych jak i odpłatność za nią nie jest wykonywana na podstawie umowy cywilnoprawnej lecz wynika wprost z przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych.

Ma ona charakter publicznoprawny i należy do kategorii spraw z zakresu administracji publicznej, które zostały nałożone stosownymi przepisami prawa i tym samym wpisuje się w dyspozycję normy zawartej w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Mając na uwadze powyższe, uzasadnionym jest twierdzenie, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

• jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ,

• odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
  
  

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane. Przepisy ustawy o podatku VAT nie zawierają jednoznacznej definicji pojęcia organów władzy publicznej. Najbardziej precyzyjne w tym względzie są regulacje zawarte w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). Przepisy tej ustawy jednoznacznie rozdzielają organy władzy publicznej od innych jednostek sektora finansów publicznych.

Z brzmienia art. 9 pkt 1 cyt. ustawy o finansach publicznych wynika, że organy władzy publicznej tworzą organy władzy rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa, sądy oraz trybunały.

Powołany wyżej przepis art. 15 ust. 6 jak i cyt. przepis obowiązującej obecnie Dyrektywy wyłączają z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Ponadto, jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001r. sygn. akt SK 18/00, pojęcie „władzy publicznej” w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483) obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym – ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Należy podkreślić, że pojęcia organu państwa oraz organu władzy publicznej nie są tożsame. W pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia, czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności.

Z przywołanych przepisów wynika, iż organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca udostępnia nieodpłatnie w godzinach pracy do powszechnego wglądu w postaci elektronicznej Dzienniki Ustaw i Monitory Polski lub zawarte w nich akty normatywne i inne akty prawne, w tym orzeczenia oraz akty prawa miejscowego. Wydanie wydruku ww. dokumentów, jest odpłatne i ceny wydruków ustalone zostały w Zarządzeniem Starosty. Zgodnie z art. 28a ww. ustawy kierownik urzędu ustala cenę arkusza wydruku aktu normatywnego lub innego aktu prawnego, tak aby wydruki były powszechnie dostępne, a cena pokrywała wyłącznie koszty tych wydruków. Powiat jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.), powiat jako osoba prawna wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W art. 4 ust. 1 wskazano zakres zadań publicznych o charakterze ponadgminnym wykonywanych przez powiat. Jak wynika z art. 4 ust. 2 ww. ustawy o samorządzie powiatowym do zadań publicznych powiatu należy również zapewnienie wykonywania określonych w ustawach zadań i kompetencji kierowników powiatowych służb, inspekcji i straży. W myśl art. 4 ust. 3 ustawy o samorządzie powiatowym, ustawy mogą określać inne zadania powiatu. Jednocześnie w art. 4 ust. 4 wskazano, iż ustawy mogą określać niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez powiat.

Powiat nie może prowadzić działalności gospodarczej wykraczającej poza zadania o charakterze użyteczności publicznej (art. 6 ust. 2 ww. ustawy).

Organami powiatu są rada powiatu i zarząd powiatu (art. 8 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym). Zarząd powiatu jest organem wykonawczym powiatu (art. 26 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym).

Zarząd wykonuje zadania powiatu przy pomocy starostwa powiatowego oraz jednostek organizacyjnych powiatu, w tym powiatowego urzędu pracy (art. 33 ustawy o samorządzie powiatowym).

Starosta organizuje pracę zarządu powiatu i starostwa powiatowego, kieruje bieżącymi sprawami powiatu oraz reprezentuje powiat na zewnątrz (art. 34 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym).

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2000r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (Dz. U. z 2011r., Nr 197, poz. 1172 z późn. zm.) terenowe organy administracji rządowej oraz organy samorządu terytorialnego, udostępniają nieodpłatnie Dziennik Ustaw i Monitor Polski lub zawarte w nich akty normatywne i inne akty prawne, w tym orzeczenia:

1. do wglądu i pobrania w formie dokumentu elektronicznego;
2. w postaci elektronicznej do powszechnego wglądu w godzinach pracy urzędów obsługujących te organy, w miejscu do tego przeznaczonym i powszechnie dostępnym.
   
   

Terenowe organy administracji rządowej oraz organy samorządu terytorialnego prowadzą zbiory Monitora Polskiego B i udostępniają je nieodpłatnie do powszechnego wglądu w miejscach do tego przeznaczonych w siedzibach i godzinach pracy urzędów obsługujących te organy (art. 26 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy, starosta prowadzi w postaci elektronicznej zbiór aktów prawa miejscowego stanowionych przez powiat, a z treści art. 28 ust. 3 wynika, że do udostępniania zbiorów aktów prawa miejscowego stosuje się odpowiednio przepisy art. 26 ust. 1 oraz (w zakresie informacji niejawnych) art. 27 ust. 4 tej ustawy.

Jak stanowi art. 28 ust. 1 powołanej ustawy, starosta prowadzi w postaci elektronicznej zbiór aktów prawa miejscowego stanowionych przez powiat.

Zgodnie z art. 28 ust. 3 ww. ustawy, do wglądu do zbiorów, o których mowa w ust. 1 i 2, stosuje się odpowiednio art. 26 ust. 1 i art. 27 ust. 4.

Stosownie do art. 28a ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych, w przypadkach, o których mowa w art. 26 ust. 1, art. 27 ust. 3a oraz art. 28 ust. 3, wydawanie wydruków aktów normatywnych i innych aktów prawnych jest odpłatne. Kierownik urzędu, w którym są udostępnione do wglądu dzienniki urzędowe i zbiory aktów prawa miejscowego stanowionych przez powiat lub gminę, ustala cenę arkusza wydruku aktu normatywnego lub innego aktu prawnego, tak aby wydruki były powszechnie dostępne, a cena pokrywała wyłącznie koszty tych wydruków.

Ww. przepis art. 28a ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych wprowadza zatem zasadę, że w przypadkach udostępniania Dziennika Ustaw, Monitora Polskiego i innych aktów prawnych w tym orzeczeń, dzienników urzędowych prowadzonych w formie elektronicznej, skorowidza zbiorów dziennika Ustaw i Monitora Polskiego w postaci elektronicznej, wglądu do zbiorów aktów prawa miejscowego stanowionych przez powiat, oraz prowadzonych przez wójta (burmistrza, prezydenta miasta) w postaci elektronicznej zbioru aktów prawa miejscowego stanowionych przez gminę – udostępnianie tych aktów prawnych jest odpłatne. Wysokość opłat za omawiane wydruki ustala kierownik danego urzędu.

Musi on uwzględnić przy tym dwa czynniki:

• opłaty te powinny powodować, by wydruk mógł być powszechnie dostępny,

• cena ma pokrywać koszt udostępnienia wydruku.
  
  

W świetle art. 28b ust. 1 cyt. ustawy, Dziennik Ustaw i Monitor Polski lub zawarte w nich akty normatywne i inne akty prawne, w tym orzeczenia, udostępnia się:

1. nieodpłatnie do wglądu i do pobrania w formie dokumentu elektronicznego na stronach internetowych Rządowego Centrum Legislacji;
2. za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub informatycznych nośników danych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, stosownie do wniosku zainteresowanego podmiotu, na zasadach i w trybie określonych w ustawie z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej (Dz. U. Nr 112, poz. 1198, z późn. zm.4)).
   
   

Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 1a ustawy, dzienniki urzędowe inne niż wymienione w ust. 1 oraz zbiory aktów prawa miejscowego stanowionych przez powiat lub gminę lub zawarte w nich akty normatywne i inne akty prawne udostępnia się:

1. nieodpłatnie do wglądu i do pobrania w formie dokumentu elektronicznego na stronach internetowych organów wydających te dzienniki i zbiory;
2. za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub informatycznych nośników danych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, stosownie do wniosku zainteresowanego podmiotu, na zasadach i w trybie określonych w ustawie z dnia 6 września 2001 r. o dostępie do informacji publicznej.
   
   

Organ władzy publicznej, w zakresie w jakim realizuje zadania z zakresu administracji publicznej, nałożone odrębnymi przepisami prawa, objęty jest regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynności realizowane w ramach zadań ustawowych nie podlegają ustawie o podatku od towarów i usług.

Co prawda art. 15 ust. 6 ustawy stanowi, że wspomniane organy są podatnikami w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w przedmiotowym przypadku taka sytuacja jednak nie występuje. Czynności, o których mowa we wniosku mają bowiem charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny.

W ocenie tut. Organu skoro obowiązkiem Wnioskodawcy wynikającym z przepisów ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych jest wykonywanie kopii i wydruków aktów prawnych (tj. Dziennik Ustaw czy Monitor Polski) czy też aktów prawa miejscowego, to wydanie przez Wnioskodawcę kopii lub wydruków aktów prawnych czy też aktów prawa miejscowego należy do czynności o charakterze publicznoprawnym i nie można uznać tego za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zatem w zakresie wykonywanych ww. czynności tj. wydania kopii i wydruków aktów prawnych, o których mowa we wniosku Wnioskodawca będzie działał jako organ władzy publicznej. Tym samym wydawanie odpłatne wydruków oraz kopii aktów prawnych, w tym aktów prawa miejscowego, o których mowa we wniosku mieści się w wyłączeniu, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku VAT.

Reasumując pobieranie przez Wnioskodawcę należności ustalanych na podstawie art. 28a ustawy o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych, za wydruki aktów prawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.