INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30.04.2008 r. (data wpływu 05.05.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 05.05.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka E…z siedzibą w Holandii (dalej: „Wnioskodawca”) planuje zawrzeć umowę pożyczki ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Spółka”). Na podstawie tej umowy, Spółka udzieli Wnioskodawcy pożyczki pieniężnej. Umowa zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a przelew będzie dokonany przez Spółkę z jej konta bankowego znajdującego się w Polsce.

Spółka nie jest udziałowcem Wnioskodawcy.

Pismem z dnia 03 lipca 2008 r. Nr IPPB2/436-161/08-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

• określenie, gdzie będą znajdowały się pieniądze w chwili dokonania czynności cywilnoprawnej, t. j. zawarcia umowy pożyczki.
  
  

Wnioskodawca w terminie uzupełnił wniosek informując, iż:

• w chwili zawarcia umowy pożyczki środki pieniężne będące jej przedmiotem znajdować się będą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, t. j. na zagranicznym rachunku bankowym Pożyczkodawcy (J…sp. z o.o.). Przelew kwoty pieniężnej nastąpi bezpośrednio na znajdujący się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rachunek bankowy Wnioskodawcy, t. j. spółki E….
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, czy pożyczka, która będzie udzielona mu przez Spółkę, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”)...

Zdaniem wnioskodawcy.

Na gruncie ustawy o PCC, powyższa transakcja nie będzie podlegała PCC.

W art. 1 ust. 1 ustawy o PCC został enumeratywnie wskazany katalog czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 lit. b) ustawy o PCC, opodatkowaniu podlega między innymi umowa pożyczki.

Jednocześnie art. 1 ust. 4 określa przesłanki warunkujące objęcie czynności cywilnoprawnej wymienionej w art. 1 ust. 1 obowiązkiem podatkowym w PCC. Zgodnie z treścią art. 1 ust. 4 pkt 1, PCC podlegają zasadniczo czynności cywilnoprawne, których przedmiotem są rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z kolei art. 1 ust. 4 pkt 2 przewiduje możliwość opodatkowania czynności cywilnoprawnych, których przedmiotem są rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą pod warunkiem łącznego spełnienia następujących przesłanek:

• nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

• czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
  
  

W konsekwencji, jeżeli choćby jedna z powyższych przesłanek nie zostanie spełniona, czynność cywilnoprawna, której przedmiotem są rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, nie podlega PCC.

W doktrynie podkreśla się, że w przypadku umowy pożyczki, w zależności od jej przedmiotu, będziemy mieć do czynienia bądź z rzeczą znajdującą się na określonym terytorium, bądź z wykonywanym na tym terytorium prawem majątkowym. Pierwsza ewentualność będzie dotyczyła pożyczki rzeczy oznaczonych co do gatunku, druga pożyczki pieniędzy.Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz,). Podobne stanowisko ukształtowało się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”). Przykładowo, w wyroku z dnia 15 października 2004 r. wydanym jeszcze na gruncie ustawy o opłacie skarbowej (sygn. F….., y…..) NSA stanął na stanowisku, że „kryterium miejsca położenia rzeczy nie może być rozstrzygające dla powstania obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej z tytułu umowy pożyczki, której przedmiotem są pieniądze. Taką rolę pełni natomiast miejsce wykonywania prawa majątkowego wynikającego z umowy pożyczki”. Podobne stanowisko prezentowane jest w szeregu innych orzeczeń NSA, m. in. w wyrokach NSA z dnia 6 stycznia 1999 r. (Sygn. III SA 3176/1997, NETTAX) i 14 stycznia 1999 r. (Sygn. III SA 5171/1997,NETTAX).

Umowa pożyczki będąc bezsprzecznie umową o konsensualnym charakterze (dochodzi do skutku z chwilą złożenia zgodnych oświadczeń woli przez strony) wywiera jednak także skutki realne. W przypadku zawarcia umowy pożyczki pieniężnej po stronie pożyczkodawcy powstaje roszczenie o wydanie na jego rzecz określonej kwoty pieniędzy. Z kolei zobowiązanie pożyczkobiorcy do ich zwrotu odnosi swój finalny skutek dopiero po wykonaniu świadczenia przez dającego pożyczkę, a nie w momencie zawarcia umowy pożyczki. W konsekwencji, w przypadku zawarcia umowy pożyczki pieniężnej jej przedmiotem jest prawo majątkowe w postaci roszczenia pożyczkobiorcy do żądania wydania mu przez pożyczkodawcę kwoty pieniężnej określonej w umowie. Za miejsce wykonywania tego prawa należy uznać miejsce zamieszkania lub siedzibę pożyczkobiorcy.

W analizowanym przypadku, pożyczkobiorcą będzie spółka mająca siedzibę na terytorium Holandii. W konsekwencji, przedmiotem analizowanej umowy pożyczki będzie prawo Wnioskodawcy do żądania wydania pieniędzy przez Spółkę. W związku z faktem, że siedziba Wnioskodawcy znajduje się w Holandii, należy uznać, że w tym kraju znajdować się będzie miejsce wykonywania tego prawa majątkowego.

Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca ma siedzibę poza terytorium Polski, a ponadto umowa zostanie zawarta także poza terytorium Polski, w analizowanym przypadku nie zostanie spełniona żadna z przesłanek, o których mowa w art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o PCC. W rezultacie przedmiotowa umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC.

Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 2 marca 2005 r. (Sygn. III SA/WA 2501/2004, NETTAX) uznał, że: „na podstawie zawartej na terytorium Węgier i w oparciu o prawo węgierskie umowy pożyczki, powstało po stronie skarżącej spółki majątkowe prawo (obowiązek) do przekazania przedmiotu umowy (pieniędzy) stronie węgierskiej. Prawo to zostało wykonane na terytorium Węgier, a nie Polski, gdyż pożyczka została udzielona podmiotowi mającemu siedzibę za granicą (Węgry) i przyczynić się mogła do powiększenia jego majątku, który także znajdował się za granicą. Dlatego też stosownie do powołanego przepisu ustawy o opłacie skarbowej przedmiotowa umowa nie podlega tej opłacie”.

Podobne stanowisko zajmują organy podatkowe. Na przykład, Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu, w postanowieniu z dnia 23 listopada 2006 r. (Sygn. PDII/436-3/1/06/BW) stwierdził, że „niewątpliwie na podstawie zawartej umowy powstało prawo pożyczkobiorcy do żądania przekazania mu przedmiotowej pożyczki. Obowiązek ten został wykonany w Holandii, gdyż tam znajduje się zarówno siedziba pożyczkobiorcy, jak i jego majątek, który w skutek wykonania umowy ulegnie zwiększeniu. Oznacza to, że zawarcie umowy pożyczki w Holandii i wykonanie jej poprzez przelew pieniądza bezgotówkowego z Polski za granicę będzie powodowało wyłączenie tej czynności spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, mimo iż w momencie jej zawarcia będące jej przedmiotem środki pieniężne będą znajdowały się w Polsce”.

Analogicznie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Opolu w postanowieniu z dnia 13 stycznia 2006 r. (Sygn. PD/436-4/MG/05/06) analizując umowę pożyczki udzieloną przez spółkę polską spółce z siedzibą w Niemczech uznał, że „skoro więc prawo wynikające z umowy pożyczki wykonano za granicą i to prawo powiększało majątek podmiotu mającego siedzibę za granicą, to obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych Polsce w ogóle nie powstał”.

W konsekwencji, w świetle przytoczonych powyżej przepisów prawa, orzecznictwa sądów administracyjnych, praktyki organów podatkowych oraz poglądów doktryny Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie, pożyczka, która będzie udzielona mu przez spółkę nie będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi temu podlegają wymienione w tym przepisie czynności cywilnoprawne, w tym między innymi umowy pożyczki.

Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W praktyce największe znaczenie, zarówno w obrocie gospodarczym jak i nieprofesjonalnym, mają pożyczki pieniężne. Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile chodzi o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 K. c. jest elementem przedmiotowo istotnym tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek.

Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Wobec zobowiązującego charakteru umowy pożyczki chwila zgodnego oświadczenia woli stron stanowi o jej zawarciu, a tym samym o chwili powstania obowiązku uiszczenia podatku. Skoro z przepisu art. 720 K. c. wynika, iż przedmiotem umowy pożyczki mogą być pieniądze lub rzeczy oznaczone co do gatunku, to w świetle art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowa pożyczki podlega podatkowi, jeżeli w dacie zawarcia jej przedmiot (np. pieniądze) znajdował się w Polsce. Ani wydanie przedmiotu pożyczki, ani prawo dochodzenia jego wydania nie zmienia konsensualnego charakteru czynności. Umowa pożyczki jest ważna i podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezależnie od wydania pieniędzy. Obowiązek uiszczenia należnego od takiej umowy pożyczki powstaje z mocy samego prawa już z chwilą zawarcia umowy.

Natomiast art. 454 K. c. określa miejsce spełnienia świadczenia, tzn. miejsce spłaty pożyczki.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne w tym pożyczka podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
   
   

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że pożyczka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili zawarcia umowy pożyczki jej przedmiot t. j. pieniądze będą znajdować się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Jeśli natomiast w chwili zawarcia umowy pieniądze lub rzeczy znajdowały się za granicą, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych muszą być spełnione łącznie dwa warunki: czynność winna być dokonana w Polsce i pożyczkobiorca winien mieć miejsce zamieszkania (siedzibę) w Polsce.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca – Spółka z siedzibą w Holandii planuje zawrzeć umowę pożyczki, która zostanie zawarta poza terytorium RP a środki pieniężne w chwili zawarcia umowy znajdować się będą na zagranicznym rachunku bankowym Pożyczkodawcy.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego uznać należy, że umowa pożyczki nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.