INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2008 r. (data wpływu 12 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wpłat na rzecz ZFRON i PFRON – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wpłat na rzecz ZFRON i PFRON.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan zakład pracy chronionej i z tego tytułu jest zwolniony z podatku od nieruchomości, podatku rolnego i leśnego – na zasadach określonych w przepisach odrębnych – oraz z podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli dokonana czynność pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu.

Zakład pracy chronionej przekazuje środki uzyskane z tytułu zwolnień na PFRON – w wysokości 10% oraz na ZFRON – w wysokości 90%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy i w jakim momencie podatnik prowadzący zakład pracy chronionej może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów naliczony podatek od nieruchomości...

Zdaniem Pana jako Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania przychodów albo zabezpieczenia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby można było zatem uznać określony wydatek za koszt podatkowy musi on być nie tylko bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością, ale także musi istnieć związek przyczynowy między tym wydatkiem, a uzyskaniem przychodów lub zachowaniem przychodów albo zabezpieczeniem przychodów. W art. 23 ust. 1 jako niestanowiący kosztów uzyskania przychodów nie został wymieniony zarówno podatek od nieruchomości, jak i podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowników w części, w której obowiązek naliczania obciąża koszty pracodawcy, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Pana ocenie ma Pan zatem prawo do zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów niezależnie od tego, że nie przekazuje ich do budżetu, lecz na ZFRON i PFRON.

Jednocześnie wskazuje Pan, iż wpłaty dokonywane na rzecz PFRON przez zakład pracy chronionej nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Prowadzący Zakład Pracy Chronionej jest zwolniony z podatku od nieruchomości - na zasadach określonych w przepisach odrębnych. Takim uregulowaniem jest art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm.), który stanowi, iż zwalnia się od podatku od nieruchomości prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej - w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej.

Prowadzący Zakład Pracy Chronionej na mocy art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123 poz. 776 ze zm.), 10% środków pochodzących ze zwolnienia z podatków przekazuje na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON). Pozostała część środków pochodzących ze zwolnienia z podatków, stosownie do art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b ww. ustawy przekazywana jest natomiast na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

Zakłady Pracy Chronionej są obowiązane tworzyć Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON) i są jego dysponentami. Ogólne zasady tworzenia i przeznaczania środków Funduszu określa art. 33 ww. ustawy.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo -skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 7 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

1. podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,
2. odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Przepisy ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych nie zawierają zapisu, iż odpisy i wpłaty na PFRON i ZFRON mogą obciążać koszty działalności.

Dopiero wydatki poniesione z ZFRON, z wyjątkiem określonych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą kosztami uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy o rehabilitacji zawodowej. Wskazane uregulowania ustawy o rehabilitacji zawodowej normują jednak kwestię dokonywania sankcyjnych wpłat na rzecz PFRON z tytułu nie zapewnienia przez pracodawcę osiągnięcia wskaźnika zatrudnienia osób niepełnosprawnych w wysokości co najmniej 6% oraz nie zorganizowania w określonym terminie stanowiska pracy dla osoby, która w wyniku wypadku przy pracy lub choroby zawodowej utraciła zdolność do pracy. Tym samym w sytuacji, o której mowa w zapytaniu niniejsze uregulowanie nie może być uwzględnione.

Stosownie natomiast do postanowień art. 38 ust. 2 omawianej ustawy, płatnicy będący zakładami pracy chronionej lub zakładami aktywności zawodowej kwoty pobranych zaliczek na podatek od przychodów z tytułów określonych w art. 12 oraz od zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez tych płatników:

1. za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przekazują:
   
   
   1. w 10% na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych,
   2. w 90% na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych,
   
   
2. za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku u tego płatnika przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1, przekazują na zasadach określonych w ust. 1.

W przedstawionym stanie faktycznym podkreślił Pan, iż korzysta ze zwolnienia w zakresie podatku od nieruchomości, podatku rolnego i leśnego oraz z podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli dokonana czynność pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzeniem zakładu. Środki pochodzące z niniejszego zwolnienia przekazuje Pan następnie na PFRON – w wysokości 10% oraz na ZFRON – w wysokości 90%.

Podatek od nieruchomości oraz podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowników nie zostały wymienione przez ustawodawcę w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodu, jednak – z uwagi na przepisy ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz na podstawie art. 38 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jako prowadzący zakład pracy chronionej jest Pan zwolniony z podatku od nieruchomości, a kwoty tego zwolnienia oraz podatku dochodowego od wypłacanych wynagrodzeń pracowników przekazuje na PFRON i ZFRON i tym samym nie może pozostawić tych wartości do własnej dyspozycji, albowiem środkami tymi musi zasilić ZFRON i PFRON. W konsekwencji to nie podatek od nieruchomości oraz podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowników przekazywane są na ZFRON i PFRON, lecz środki pochodzące ze zwolnienia podatkowego. Kwota obliczonego podatku istotna jest tylko dla celów ustalenia wysokości przekazywanej wpłaty.

Reasumując, stwierdzić należy w tym przypadku, że skoro z ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych nie wynika, iż odpisy i wpłaty na PFRON i ZFRON mogą obciążać koszty działalności, to odpisy te nie mogą być kosztem uzyskania przychodów zgodnie z cytowanym uprzednio art. 23 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kosztem uzyskania przychodów będą jednakże - z uwzględnieniem zasady wynikającej z art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki z ZFRON.

Jako że z powyższego wynika, iż przedmiotowe wpłaty nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w ocenie tut. organu podatkowego bezprzedmiotowe staje się dokonanie oceny prawnej własnego stanowiska w sprawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w odniesieniu do określenia momentu potrącenia kosztów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.