INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2008 r. (data wpływu 30 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu podlegającego opodatkowaniu – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 2007 r. wraz z kilkoma osobami Wnioskodawca utworzył spółkę jawną. Spółka została zarejestrowana przez Sąd Rejonowy i wpisana do rejestru prowadzonego przez Sąd. W chwili utworzenia spółki łączny wkład wspólników wynosił 56.000,00 zł. Wnioskodawca wskazuje, że dwóch wspólników tytułem wkładu do spółki wniosło udziały jakie posiadają w innej spółce kapitałowej (spółce z ograniczoną odpowiedzialnością), łączna wartość wniesionych udziałów to 54.000 zł.

W 2008 r. wspólnicy spółki planują zwiększyć jej majątek z kwoty 56.000,00 zł do kwoty 502.000,00 zł tj. o 446.000,00 zł. Planowane zwiększenie majątku ma nastąpić poprzez wniesienie do spółki tytułem wkładu udziałów, jakie wspólnicy posiadają w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Będą to udziały tej samej spółki z o.o., które były wkładem w chwili tworzenia spółki jawnej (udziały które mają zostać wniesione do spółki jawnej, powstały w skutek podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. o kwotę 446.000,00 zł i utworzenia nowych 892 udziałów, zmiany te zostały zarejestrowane w KRS w dniu 12 października 2007 r.).

Wnioskodawca wskazuje, że po wniesieniu udziałów spółki z o.o. do majątku spółki jawnej, spółka jawna będzie posiadała całość udziałów spółki z o.o., przy czym spółka posiadać będzie udziały tylko jednej spółki z o.o.

Następnie spółka jawna posiadane udziały spółki z o.o. o wartości nominalnej 500.000,00 zł planuje wnieść do spółki akcyjnej tytułem wkładu i objąć za nie akcje o wartości nominalnej 1.000.000,00 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez spółkę jawną udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do innej spółki kapitałowej (tj. posiadającej osobowość prawną), jako wkład niepieniężny (aport), w celu objęcia udziałów lub akcji w tej spółce skutkuje powstaniem przychodu ewentualnie dochodu w spółce lub po stronie wspólnika (który wniósł do spółki jawnej udziały w spółce z o.o.) na dzień wniesienia tego wkładu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych bądź podatkiem dochodowym od osób prawnych, a jeżeli tak to w jakiej wysokości i na jakiej podstawie...

Zdaniem Wnioskodawcy spółka jawna jest osobową spółką prawa handlowego zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych a co za tym idzie nie posiada osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Co prawda przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Tym samym, skoro jak wskazano powyżej, spółka jawna nie posiada osobowości prawnej, przychodu nie będzie stanowiło objęcie przez nią udziałów w spółce kapitałowej za posiadany przez nią wkład niepieniężny, z uwagi na brak zastosowania do tego podmiotu zarówno przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca uważa, że wniesienie przez spółkę jawną udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej i objęcie za nie udziałów bądź akcji nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego po stronie spółki jawnej ani też wspólnika, który tytułem wkładu do spółki jawnej wniósł posiadane w sp. z o.o. udziały.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)– c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl art. 17 ust. 1a tej ustawy, przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1. zarejestrowania spółki albo
2. wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3. wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości wartości:

1. nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć,
2. określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,

Na podstawie art. 22 ust. 1i ww. ustawy jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1e.

Jak wynika z opisanej we wniosku sytuacji, dwóch wspólników przedmiotowej spółki jawnej tytułem wkładu zamierza do niej wnieść udziały o wartości nominalnej 500.000 zł jakie posiadają w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Wówczas spółka jawna posiadając całość udziałów spółki z o.o. wniesie je do spółki akcyjnej tytułem wkładu i obejmie za nie akcje o wartości nominalnej 1.000.000 zł.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, iż dochód jaki zostanie uzyskany w wyniku tej transakcji wyniesie 500.000 zł. Kwota ta może ulec zmianie jeżeli wspólnicy ponieśli wydatki związane z objęciem tych akcji.

Wysokość udziału jaki przypadnie każdemu ze wspólników w przedmiotowym przychodzie, wynikać będzie z Kodeksu spółek handlowych oraz umowy spółki. Zgodnie z art. 51 § 1 ww. Kodeksu domniemywa się, iż każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Jednakże umowa spółki może regulować tę kwestię odmiennie.

Spółka jawna ze względu na to, iż nie jest niezależnym podmiotem, nie podlega obowiązkowi podatkowemu z tytułu podatków dochodowych. Przychód jaki przypadnie na majątek spółki jawnej, zostanie opodatkowany dopiero u wspólników tej spółki. W zależności od tego, czy wspólnikiem spółki jest osoba fizyczna, czy osoba prawna, przedmiotowy przychód opodatkowany zostanie na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku wspólników – osób fizycznych zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

W przypadku wspólników – osób prawnych w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w myśl którego przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe.

Reasumując, wniesienie przez spółkę jawną udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do innej spółki kapitałowej, jako wkład niepieniężny (aport), w celu objęcia udziałów lub akcji w tej spółce, skutkuje powstaniem przychodu, ustalanego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wejdzie w skład majątku spółki jawnej. Przychód można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu ustalone zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 2 oraz ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To, w jaki sposób przychody i koszty uzyskania przychodów zostaną podzielone, zależy od umowy spółki, zaś przy braku odpowiednich jej uregulowań podział przeprowadzony będzie po równo, bez względu na rodzaj i wartość wkładu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.