W odpowiedzi na wezwanie Spółki z dnia 15.10.2008 r. (data wpływu 20.10.2008 r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 30.09.2008 r. Nr IPPB3/423-1017/08-4/AS, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje.

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, znaleziono podstawy do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa:

Wnioskodawca zarzuca interpretacji naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie: art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)

W dniu 2 lipca 2008 roku Spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków poniesionych na doradztwo związane z pozyskaniem środków unijnych na dofinansowanie planowanej inwestycji, tj. maszyny papierniczej.

Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione na doradztwo zarówno na etapie wstępnym, tj. ogólnej oceny możliwości korzystania z funduszy jak też doradztwo na przygotowanie wniosku złożonego do odpowiednich instytucji zwiększą wartość (cenę nabycia) planowanej inwestycji, czy też będą kosztem ogólnym prowadzonej działalności.

Wnioskodawca był zdania, iż wydatki na doradztwo będą zwiększały wartość inwestycji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, tj. stwierdził iż wydatki na opisane doradztwo nie będą miały wpływu na ustalenie, bądź podwyższenie wartości początkowej tego składnika majątku podatnika, w myśl art. 16g ust. 1 pkt. 1 w zw. z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotowe wydatki nie będą też mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ ich poniesienie ma na celu uzyskanie przysporzenia wyłączonego z kategorii przychodów.

Wnioskodawca nie zgadza się ze stanowiskiem Organu zaprezentowanym w niniejszej interpretacji.

Skoro przedmiotowe wydatki nie będą zwiększały wartości planowanej inwestycji, to na podstawie artykułu 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinny stanowić koszt uzyskania przychodów. Brak jest podstaw prawnych do wyłączenia wydatków na doradztwo z kosztów uzyskania przychodów.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 roku pozwala podatnikowi na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kosztów poniesionych w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych wart. 16 ust. 1.

Koszty na doradztwo związane z pozyskaniem funduszy unijnych oraz pomocą merytoryczną i formalną w przygotowaniu wniosku są kosztami ogólnymi związanymi z funkcjonowaniem Spółki i zabezpieczeniem jej źródła przychodów jakim jest produkcja papieru. Planowana inwestycja polegająca na budowie maszyny papierniczej pozwoliłaby Spółce na produkcję nowoczesnego konkurencyjnego produktu, co w ostatecznym rozrachunku prowadziłoby do wzrostu przychodów. Natomiast brak inwestycji skutkowałby utrata pozycji rynkowej i nie pozwoliłby na prowadzenie działalności w zakresie produkcji - mało już konkurencyjnego - papieru.

Z definicji zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że koszt ma być ponoszony ,,w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów”.

Nie musi zatem wystąpić bezpośredni związek pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem konkretnego przychodu.

Poniesione wydatki na doradztwo w zakresie funduszy unijnych nie są związane z określonym przychodem, ale ich poniesienie na konkretnym etapie rozwoju Spółki jest konieczne do zabezpieczenia prawidłowego funkcjonowania podmiotu gospodarczego.

I tak w wyroku NSA z 17.11.2005 roku, sygn. akt FSK2503/04 Naczelny Sąd Administracyjny uznał: „Treść artykułu 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w świetle art. 7 ust. 1 oraz innych przepisów regulujących przedmiot opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie daje podstaw do sformułowania tezy, iż dany wydatek tylko wtedy stanowić będzie koszt uzyskania przychodu, gdy faktycznie wiąże się z konkretnym przychodem. W przeciwieństwie bowiem do konstrukcji normatywnej podatku dochodowego od osób fizycznych, w podatku dochodowym od osób prawnych nie ma katalogu źródeł przychodów. W związku z tym, w podatku dochodowym od osób prawnych nie można odnosić poszczególnych wydatków (kosztów) do jakiegoś konkretnego źródła przychodów, dokonując na tej podstawie ich kwalifikacji z punktu widzenia treści art. 15 ust. 1, a więc uznania ich za koszty pomniejszające przychody”.

Celem działania Spółki nie jest wyłącznie otrzymanie dotacji, tylko możliwość uzyskiwania przychodów ze sprzedaży nowoczesnego produktu.

Ugruntowane orzecznictwo sądów oraz jednolite stanowisko organów skarbowych pozwala na traktowanie jako koszty uzyskania przychodu wydatków na doradztwo związane z podatkami, kwestiami prawnymi, pracowniczymi itp. chociaż wynikiem takiego doradztwa najczęściej nie jest przychód stanowiący przychód podatkowy, są to jednak koszty ogólne związane z funkcjonowaniem podmiotu gospodarczego i ze źródłem przychodów, jakim jest prowadzona działalność produkcyjna, usługowa.

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy otrzymana dotacja ze środków Unii Europejskiej na podstawie art. 17 ust.1 pkt. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi dochód zwolniony od podatku, a nie jest zwrotem wydatków o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Aby więc mówić o przychodzie z działalności gospodarczej, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy Spółka musiałaby taką dotację, fizycznie - jako przelew środków na rachunek bankowy, otrzymać.

Do czasu więc fizycznego otrzymania środków przychód w ogóle nie występuje - nie może być mowy o koszcie związanym z przychodem niepodatkowym czy też zwolnionym z opodatkowania.

Tylko w razie faktycznego otrzymania kwoty dotacji mogłyby zaistnieć przesłanki do traktowania tej dotacji jako oddzielnego źródła przychodów i uznania na tej podstawie poniesionych kosztów doradztwa jako koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Z powodów wymienionych wyżej Spółka wnosi o usunięcie naruszenia prawa w przedmiotowej Interpretacji.

Minister Finansów zmienia swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 30.09.2008 r. Nr IPPB3/423-1017/08-4/AS i uznaje stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z tymi uregulowaniami, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, jednak pod tym warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Warunkiem formalnoprawnym zakwalifikowania przedmiotowych wydatków Spółki do kosztów uzyskania przychodów jest właściwe udokumentowanie faktu poniesienia danego wydatku.

Należy ponadto wskazać, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża Podatnika.

Przepisy ustawy podatkowej dokonują jednocześnie podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, a których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności.

W stanie faktycznym opisanym w treści wniosku Spółka stara się o dofinansowanie inwestycji m. in. ze środków unijnego Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka na lata 2007-2013. Na wstępie Wnioskodawca zwrócił się o doradztwo w zakresie ogólnej informacji, z jakich środków unijnych, czy budżetowych może pozyskać dofinansowanie do planowanych inwestycji.

Ponadto Wnioskodawca zwrócił się do podmiotu zajmującego się doradztwem i przygotowaniem wniosków unijnych o przygotowanie odpowiedniego wniosku. Ewentualnie otrzymane środki będą współfinansowały planowane przez Wnioskodawcę inwestycje.

W związku z powyższym, w oparciu o przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż wydatki poniesione na doradztwo związane z pozyskaniem funduszy unijnych na dofinansowanie planowanej inwestycji oraz pomocą merytoryczną i formalną w przygotowaniu wniosku nie powinny być uznawane za koszty bezpośrednie, dotyczące przychodów w postaci środków unijnych (dotacji).

Zasadnym jest zakwalifikowanie ich do kosztów pośrednich związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością.

Uznanie kosztów doradztwa o dotację z Unii Europejskiej za koszty pośrednie oznaczać będzie, iż podlegać będą one potrąceniu w dacie poniesienia, a więc w dniu, na który ujęto taki koszt w księgach rachunkowych na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego (art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Należy wskazać, iż organ podatkowy nie odniósł się w odpowiedzi do usunięcia naruszenia prawa do argumentacji odnośnie charakteru dotacji pozyskanej ze środków Unii Europejskiej, opartej na art. 17 ust.1 pkt. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ zagadnienie to wykracza poza zakres wniosku z dnia 25.06.2008 r. (data wpływu 02.07.2008 r.) o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego oraz pisma z dnia 17.09.2008 r. (data nadania 16.09.2008 r., data wpływu 18.09.2008 r.), uzupełniającego braki formalne na wezwanie Nr IP-PB3-423-1017/08-2/AS z dnia 12.09.2008 r. (data nadania 12.09.2008 r., data doręczenia 15.09.2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącą podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania wydatków poniesionych na doradztwo związane z inwestycją współfinansowaną ze środków unijnych i nie było przedmiotem wydanej w dniu 30 września 2008 r. interpretacji indywidualnej.

Należy podkreślić, iż przywołany przez Wnioskodawcę wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 listopada 2005 r., sygn. akt FSK 2503/04 wydany został w indywidualnej sprawie i nie może być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Każdą sprawę organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie. Z uwagi na powyższe przywołany wyrok NSA w Warszawie nie jest wiążący dla tut. organu podatkowego.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 30.09.2008 r. Nr IPPB3/423-1017/08-4/AS Stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.